TINJAUAN PUSTAKA
4. Jenis – Jenis Bukti Audit
Dalam menentukan prosedur audit mana yang akan digunakan, auditor dapat memilihnya dari delapan kategori bukti yang luas, yang disebut tipe – tipe atau jenis – jenis bukti audit.
Menurut Fachrudin (2007 : 7), ada beberapa jenis bahan bukti yang dapat dipilih oleh auditor dalam rangka mengevaluasi bukti audit, yaitu :
a. Pemeriksaan Fisik
Pemeriksaan fisik adalah suatu pemeriksaan langsung atas aset yang berwujud, seperti : persediaan barang, uang kas, kertas berharga ; seperti saham, wesel tagih, aset tetap berwujud ; seperti bangunan, mesin, kendaraan dan peralatan kantor. Pemeriksaan fisik adalah untuk memeriksa kuantitas, deskripsi, kondisi dan kualitas dari aset yang diperiksa. Dalam pemeriksaan fisik ini indera yang digunakan dapat lebih dari satu indera dari panca indera yang kita miliki.
b. Konfirmasi
Konfirmasi adalah jawaban atas permintaan auditor baik tertulis maupun lisan mengenai keakuratan suatu informasi dari pihak ketiga yang independen (sebaiknya tertulis). Jawaban tersebut seyogyanya langsung disampaikan kepada auditor. Proses konfirmasi adalah sebagai berikut : 1) Informasi dikirimkan ke pihak ketiga yang independen.
2) Pihak ketiga memeriksa akurasi informasi tersebut
3) Pihak ketiga langsung mengirimkan hasil pemeriksaannya kepada auditor.
Konfirmasi terdiri atas 2 tipe :
1) Konfirmasi positif. Pada konfirmasi ini, pihak ketiga diminta untuk menjawab baik informasi yang diterimanya akurat maupun tidak akurat.
2) Konfirmasi negatif. Pada konfirmasi ini, pihak ketiga diminta untuk menjawab jika informasi yang diterimanya tidak akurat.
c. Prosedur Analitis
Prosedur analitis menggunakan perbandingan – perbandingan dan hubungan – hubungan untuk mengetahui apakah suatu angka atau data merupakan angka atau data yang logis. Prosedur analitis pada garis besarnya dapat dilakukan dengan lima cara :
1) Membandingkan data keuangan yang ada di laporan keuangan tahun yang diaudit dengan tahun sebelumnya.
2) Membandingkan data keuangan yang ada di laporan keuangan perusahaan yang diaudit dengan data perusahaan yang sejenis untuk tahun/periode yang sama.
3) Membandingkan data keuangan yang ada di laporan keuangan dengan anggarannya.
4) Membandingkan data yang di laporan keuangan dengan data atau informasi yang diketahui auditor atau hasil perhitungan auditor.
5) Membandingkan data keuangan yang ada di laporan keuangan dengan data non – keuangan yang ada kaitannya (relationship)
d. Dokumen
Menurut sumbernya, bukti dokumenter dapat dibagi menjadi 2 golongan, yaitu :
1) Bukti dokumenter yang dibuat oleh pihak luar yang independen yang dikirimkan langsung kepada auditor, misalnya konfirmasi yang merupakan penerimaan jawaban tertulis dari pihak yang independen di luar klien yang berisi verifikasi ketelitian yang diminta oleh auditor. 2) Bukti dokumenter yang dibuat oleh pihak luar yang independen yang
disimpan dalam arsip klien, misalnya rekening koran bank, faktur dari penjual, order pembelian dari pelanggan, dan lain - lain. Untuk menentukan tingkat kepercayaan terhadap jenis bukti dokumenter ini, auditor harus mempertimbangkan apakah dokumen tersebut dapat dengan mudah diubah atau dibuat oleh karyawan dalam organisasi klien.
e. Tanya Jawab (wawancara, interview, Inquiries)
Tanya jawab dapat dilakukan secara lisan maupun tertulis. Tanya jawab dilakukan kepada personil atau pihak perusahaan. Apa saja yang kurang jelas, boleh ditanyakan kepada pihak perusahaan, misalnya mengenai metode pencatatan, proses produksi, proses pembayaran gaji/upah dan sebagainya. Tetapi dalam tanya jawab ini harus hati – hati, karena pihak perusahaan bukanlah pihak yang independen, sehingga kemungkinan memperoleh jawaban yang bias tetap ada. Dalam tanya jawab sebaiknya dilakukan dengan menggunakan alat komunikasi yang dimengerti oleh pihak yang ditanya, sehingga informasi yang diperolehlebih baik. Sebagian hasil tanya jawab ini mungkin saja dapat diperkuat atau di cek kesesuaiannya dengan bukti lain seperti observasi atau dokumen dapat dicek kesesuaiannya dengan tanya jawab.
f. Observasi
Observasi adalah penggunaan penglihatan dan indera lain untuk menilai atau memeriksa kegiatan – kegiatan tertentu misalnya jika di catatan kepegawaian ada 15 personil di bagian akuntansi, auditor dapat berkunjung ke bagian akuntansi untuk melihat apakah ada 15 orang yang bekerja di bagian akuntansi. Jika kurang dari 15 orang, perlu ditanyakan apakah ada personil yang cuti atau sedang keluar kantor. Demikian juga, jika di catatan tidak ada barang setengah jadi (work in proccess), auditor dapat berkunjung ke pabrik untuk melihat bagaimana proses produksi di perusahaan, untuk memastikan tidak adanya barang setengah jadi. Juga,
misalnya menurut catatan dan informasi di perusahaan mesin yang baru dibeli perusahaan, kapasitasnya dapat menghasilkan 1.000 unit produk per jam. Untuk memeriksa hal diatas, auditor dapat meminta untuk melakukan observasi beroperasinya mesin tersebut.
g. Pengerjaan Kembali
Pengerjaan kembali adalah mengulangi apa yang telah dilakukan atas suatu data atau informasi. Misalnya suatu faktur penjualan, jumlah rupiah di faktur tersebut Rp. 5 juta. Auditor akan menghitung kembali dengan mengalikan kuantitas barang yang dijual dengan harga per unit dari barang tersebut, kemudian menguranginya jika ada diskon dan sebagainya, sehingga diperoleh angka Rp. 5 juta.
h. Bukti dari spesialis
Spesialis adalah seorang yang memiliki keahlian atau pengetahuan khusus dalam bidang selain akuntansi dan auditing, misalnya pengacara, insinyur, geologist, ahli teknik dan lain – lain. Pada umumnya spesialis yang digunakan auditor bukan orang yang mempunyai hubungan dengan klien. Auditor harus membuat surat perjanjian kerja dengan spesialis, tetapi tidak boleh menerima begitu saja hasil – hasil penemuan spesialis tersebut. 5. Dokumentasi audit
Dokumentasi audit juga dapat dianggap sebagai kertas kerja, meskipun semakin banyak dokumentasi audit yang diselenggarakan dalam file komputerisasi. Dokumentasi audit adalah catatan utama yang mencakup semua informasi yang perlu dipertimbangkan oleh auditor untuk melakukan audit secara memadai dan untuk mendukung laporan audit. Tujuan dokumentasi audit adalah untuk membantu auditor dalam memberikan kepastian yang memadai bahwa audit telah sesuai dengan standar audit yang berlaku umum dan juga membantu auditor dalam melaksanakan dan mensupervisi audit. Menurut Arens, Elder dan Beasley (2008 : 241 – 243) secara lebih khusus, dokumentasi audit yang berkaitan dengan audit tahun berjalan, memberikan :
1) Dasar bagi Perencanaan Audit
Jika auditor akan merencanakan audit yang memadai, informasi tentang referensi yang diperlukan harus tersedia dalam file audit. File itu meliputi berbagai macam informasi perencanaan sebagai informasi deskriptif
tentang pengendalian internal, anggaran waktu untuk masing – masing area audit, program audit tahun sebelumnya.
2) Catatan Bukti yang Dikumpulkan dan Hasil Pengujian
Dokumentasi audit adalah sarana utama untuk mendokumentasikan bahwa audit yang memadai telah dilaksanakan sesuai standar auditing. Jika muncul kebutuhan, auditor harus mampu memperlihatkan kepada lembaga pembuat peraturan dan pengadilan bahwa audit telah direncanakan dengan baik dan diawasi secara memadai. Bukti yang dikumpulkan telah tepat dan mencukupi dan laporan audit tepat dengan mempertimbangkan hasil audit. Apabila prosedur audit melibatkan sampling transaksi atau saldo - saldo, maka dokumentasi audit harus mengidentifikasi item –item yang diuji. File audit juga harus mendokumentasikan temuan atau masalah audit yang signifikan, tindakan yang diambil untuk menanganinya, dan dasar kesimpulan yang dicapai.
3) Data untuk menentukan Jenis Laporan Audit yang Tepat
Dokumentasi audit menyediakan sumber informasi yang penting untuk membantu auditor dalam memutuskan apakah bukti yang tepat dan mencukupi telah dikumpulkan guna menjustifikasi laporan audit berdasarkan situasi tertentu. Data yang ada dalam file memiliki kegunaan yang sama untuk mengevaluasi bukti bahwa audit telah diawasi secara memadai.
4) Dasar bagi Review oleh Supervisor dan Partner
File audit adalah kerangka referensi utama yang digunakan oleh supervisor untuk mereview pekerjaan asisten. Review yang cermat oleh supervisor juga memberikan bukti bahwa audit telah diawasi secara memadai.
Dokumentasi yang berupa kertas kerja audit merupakan milik kantor akuntan publik walaupun kertas kerja tersebut berisi informasi mengenai perusahaan. Kantor akuntan publik diharuskan untuk menjaga kerahasiaan mengenai informasi perusahaan tersebut, kecuali jika ada izin dari perusahaan yang diaudit tersebut atau ada perkara pengadilan.
a. Isi dan Organisasi Dokumentasi Audit
Setiap kantor akuntan publik menetapkan pendekatannya sendiri untuk menyiapkan serta mengatur file audit dan auditor pemula harus menggunakan pendekatan kantornya. Ada dasar pemikiran mengenai jenis dokumentasi audit yang disiapkan untuk suatu audit dan cara dokumentasi itu diatur dalam file,
walaupun perusahaan yang berbeda dapat mengikuti pendekatan yang agak berbeda. Gambar 2.1. mengilustrasikan isi dan organisasi dari serangkaian file audit yang tipikal, yang berisi semua hal yang penting yang benar – benar terlibat dalam audit. Dalam gambar berikut, file audit dimulai dengan informasi umum, seperti data perusahaan pada file permanen, dan diakhiri dengan laporan keuangan serta laporan audit.
Gambar 2.1. Isi dan organisasi Dokumentasi Audit Sumber : Arens, Elder dan Beasley (2008)
Laporan Keuangan dari Laporan Audit Neraca Saldo berjalan Ayat Jurnal Penyesuaian Kewajiban Kontinjen Operasi Kewajiban dan Ekuitas Active Prosedur Analitis Pengajuan pengendalian & Pengajuan Substansif Pengendalian Internal Informasi Umum Program Audit File Permanen
b. File Permanen
File permanen berisi data yang bersifat historis atau berlanjut yang bersangkutan dengan audit saat ini. File ini menjadi sumber informasi yang kaya tentang audit yang terus penting adanya dari tahun ke tahun. Menurut Arens, Elder dan Beasley (2008 : 245 – 246) File permanen umumnya meliputi hal – hal berikut :
1) Kutipan atau salinan dari dokumen perusahaan yang terus penting artinya seperti akte pendirian, anggaran rumah tangga, perjanjian obligasi dan kontrak. Kontrak dapat mencakup program pensiun, lease, opsi saham, dan lainnya. Masing – masing dokumen ini penting bagi auditor selama tahun – tahun masa berlalunya.
2) Analisis akun tahun – tahun sebelumnya yang terus penting artinya bagi auditor. Mencakup akun seperti utang jangka – panjang, akun ekuitas pemegang saham, goodwill, dan aktiva tetap. Dengan memiliki informasi ini dalam file permanen auditor dapat berkonsentrasi dalam menganalisis perubahan saldo tahun berjalan saja, karena telah menyimpan hasil audit tahun sebelumnya dalam bentuk yang bias diakses untuk review.
3) Informasi yang berhubungan dengan pemahaman atas pengendalian internal dan penilaian risiko pengendalian. Informasi ini mencakup bagan organisasi, bagan arus, kuesioner, dan informasi tentang pengendalian internal lainnya termasuk identifikasi pengendalian dan kelemahan sistem tersebut. Catatan ini digunakan sebagai titik awal untuk mendokumentasikan pemahaman auditor atas pengendalian internal, karena aspek sistem itu sering kali tidak berubah dari tahun ke tahun.
4) Hasil prosedur analisis dari audit tahun sebelumnya. Di antara data ini terdapat rasio dan persentase yang dihitung oleh auditor dan total saldo atau saldo per bulan untuk akun tertentu. Informasi ini berguna dalam membantu auditor memutuskan apakah ada perubahan tidak biasa dalam saldo akun tahun berjalan yang harus diselidiki secara lebih ekstensif.
c. File Tahun Berjalan
File tahun berjalan mencakup semua dokumentasi audit yang diterapkan pada tahun yang diaudit. Ada satu set file permanen untuk klien dan satu set file tahun berjalan untuk audit setiap tahun. Berikut ini adalah jenis
informasi yang sering tercakup dalam arsip tahun berjalan (Arens, Elder dan Beasley, 2008 : 246 – 251)
1) Program Audit. Standar auditing mewajibkan program audit tertulis untuk setiap audit. Program audit ini biasanya dicatat dalam file terpisah untuk memperbaiki koordinasi dan integrasi semua bagian audit, meskipun beberapa kantor akuntan juga menyertakan salinan program audit untuk setiap bagian audit pada dokumentasi audit. Selama audit berlangsung, setiap auditor menandatangani program untuk prosedur audit yang dilakukan dan menunjukkan tanggal penyelesaian. Pencantuman program audit yang dirancang dengan baik dan diselesaikan dengan cara yang seksama dalam file audit adalah bukti dari audit yang bermutu tinggi.
2) Informasi umum. Beberapa file audit mencakup informasi periode berjalan yang bersifat umum, bukannya bukti yang dirancang untuk mendukung jumlah laporan keuangan tertentu. Ini mencakup item – item seperti memo perencanaan audit, salinan notulen rapat dewan direksi, salinan kontrak atau perjanjian yang tidak dicantumkan dalam file permanen, catatan tentang diskusi dengan klien, komentar review penyelia, dan kesimpulan umum. 3) Neraca saldo berjalan. Karena acuan untuk menyiapkan laporan keuangan
adalah buku besar, jumlah yang dicantumkan dalam catatan tersebut akan menjadi pusat perhatian audit. Sedini mungkin setelah tanggal neraca, auditor harus memperoleh atau menyiapkan daftar akun buku besar umum dan saldo akhir tahunnya. Skedul ini disebut tahun berjalan. Teknik yang digunakan oleh banyak perusahaan memformat neraca saldo berjalan auditor dalam format yang sama dengan laporan keuangan. Setiap baris pos pada neraca saldo didukung oleh skedul utama yang berisi rincian akun – akun dari buku besar yang membentuk total baris pos. Setiap akun yang terinci pada skedul utama itu pada gilirannya didukung oleh skedul pendukung yang tepat bagi pekerjaan audit yang dilakukan dan kesimpulan yang dicapai.
4) Ayat jurnal penyesuaian dan Reklasifikasi. Apabila auditor menemukan salah saji yang material dalam catatan akuntansi, laporan keuangan harus dikoreksi. Walaupun ayat jurnal penyesuaian yang ditemukan dalam audit seringkali dibuat oleh auditor, hal itu harus disetujui oleh klien karena tanggung jawab utama manajemen adalah menyajikan laporan secara wajar. Ayat jurnal reklasifikasi sering kali dibuat dalam laporan audit untuk menyajikan informasi akuntansi secara tepat, meskipun saldo akun buku besar sudah benar.
5) Skedul pendukung. Bagian terbesar dari dokumentasi audit meliputi skedul pendukung terinci, yang disiapkan oleh klien atau auditor untuk mendukung jumlah yang spesifik pada laporan keuangan. Auditor harus memilih jenis skedul yang tepat bagi aspek audit tertentu untuk mendokumentasikan kecukupan audit dan memenuhi tujuan lain dari dokumentasi audit. Jenis utama skedul pendukung yaitu :
(a) Analisis. Analisis dirancang untuk memperlihatkan aktivitas dalam akun buku besar umum selama keseluruhan periode audit, yaitu menghubungkan saldo awal dan akhir.
(b) Neraca saldo atau daftar. Jenis skedul ini terdiri dari rincian yang membentuk saldo akhir tahun dari akun buku besar umum.
(c) Rekonsiliasi jumlah. Rekonsiliasi yang mendukung jumlah tertentu dan biasanya diharapkan akan mengaitkan jumlah yang dicatat dalam catatan klien dengan sumber informasi lainnya.
(d) Pengujian kelayakan. Skedul pengujian kelayakan berisi informasi yang memungkinkan auditor untuk mengevaluasi apakah saldo klien tampak mengandung salah saji salah saji dengan mempertimbangkan situasi penugasan.
(e) Ikhtisar prosedur. Jenis skedul lainnya mengikhtisarkan hasil dari prosedur audit khusus. Skedul ikhtisar mendokumentasikan luas pengujian, salah saji yang ditemukan, dan kesimpulan auditor berdasarkan pengujian.
(f) Pemeriksaan dokumen pendukung. Sejumlah skedul bertujuan khusus yang dirancang untuk memperlihatkan pengujian terinci yang dilaksanakan. Skedul ini tidak memperlihatkan jumlah total dan tidak terkait dengan buku besar karena tujuannya adalah mendokumentasikan pengujian yang dilakukan dan hasil yang diperoleh. Namun, skedul itu harus menyatakan kesimpulan positif atau negatif tentang tujuan pengujian itu.
(g) Informasional. Jenis skedul ini berisi informasi yang berlawanan dengan bukti audit.
(h) Dokumentasi dari luar. Sebagian besar isi file audit ini terdiri dari dokumentasi luar yang dikumpulkan oleh auditor, seperti jawaban konfirmasi dan salinan perjanjian dengan klien.
d. Penyusunan Dokumentasi Audit
Dokumentasi audit harus memiliki karakteristik tertentu yaitu :
1) Setiap file audit harus diidentifikasi secara wajar dengan informasi seperti nama klien, periode yang dicakup, gambaran tentang isi, tanda tangan orang yang menyiapkan, tanggal persiapan, dan kode indeks.
2) Dokumentasi audit harus memiliki indeks dan referensi silang untuk membantu pengaturan dan pengarsipannya.
3) Dokumentasi audit yang lengkap harus dengan jelas menunjukkan pekerjaan audit yang dilakukan, yang dapat dicapai dengan tiga cara : dengan
pernyataan tertulis dalam bentuk memorandum, dengan menandatangani prosedur audit dalam program audit, dan dengan notasi langsung pada skedul. Notasi pada skedul dilakukan dengan menggunakan tanda centang (tick marks) yaitu simbol yang berdekatan dengan rincian skedul.
4) Dokumentasi audit harus meliputi informasi yang cukup untuk memenuhi tujuan yang telah dirancang. Untuk menyiapkan dokumentasi audit dengan benar, auditor harus mengetahui tujuannya.
5) Kesimpulan yang dicapai tentang segmen audit yang dipertimbangkan harus dinyatakan dengan jelas.