Fraud
Pengertian Fraud :
ACFE - > “occupational fraud and abuse”
Penggunaan kedudukan seseorang untuk memperkaya diri sendiri melalui
penyalahgunaan yang disengaja atau penyalahgunaan sumberdaya atau aset organisasi
Sifat Fraud : tersembunyi
KORUPSI
UU Nomor 31 Tahun 1999 tentang TPK “Setiap orang yang secara melawan hukum memperkaya diri sendiri atau
orang lain, atau suatu korporasi, yang dapat merugikan keuangan negara atau perekonomian negara”
Formula sederhana Korupsi, sesuai buku Executive Roadmap to Fraud Prevention and Internal Control:
C (oruption) = P(ower) – A(ccountability)
Konflik Kepentingan Kewenangan Desentralisasi Pertanggungjawaban Amanah
Suap Transparan
Gratifikasi Diskresi Kebijakan Akuntabel
Ekonomi Biaya Tinggi Penggunaan Sumber Daya Partisipatif Taat Hukum
FRAUD TRIANGLE
Fraud Triangle
Perceived Opportunity
Pressure Rationalization
Donald R. Cressey, others people money, A study in the social psychology of Embezzlement.
PENYEBAB FRAUD / KORUPSI
4 Aktivitas dalam menyikapi Fraud
1.
Pencegahan Fraud
2.
Pendeteksian awal Fraud
3.
Investigasi Fraud
4.
Tindak Lanjut Hukum = Litigasi
Pemberantasan Korupsi
- Perbaikan SPM & GCG organisasi pemerintah
- Review Hambatan Kelancaran Pembangunan
- Implementasi Fraud Control Plan
- Kajian Peraturan Perundang- undangan berindikasi KKN - Penindakan Kasus/Perkara
- Audit Investigatif
- Penghitungan Kerugian Keuangan Negara
- Pemberian Ket. Ahli
- Sosialisasi Program Anti Korupsi
Repressive
Preventive
Pre-emptive
20
6
PRO JUSTISIA NON JUSTISIA
LAW ENFORCEMENT KEPASTIAN HUKUM PEMULIHAN KERUGIAN KN
PENINDAKAN TERHADAP PELAKU TINDAK PIDANA KORUPSI
EKSEKUSI PUTUSAN PERADILAN
APARAT PENGAWASAN
Vision, Plan, &
Action
PERADILAN
KPK, KEPOLISIAN
&
KEJAKSAAN
SINERGI CJS DENGAN PENGAWASAN
i
19 CORECCTIVE MANAGEMENT
DUKUNGAN INFO
HASIL AUDIT INVESTIGATIF PENGHITUNGAN KERUGIAN PEMB KET. AHLI
AUDIT INVESTIGATIF
Audit investigatif adalah proses mencari, menemukan, dan mengumpulkan bukti secara sistematis yang bertujuan
mengungkapkan terjadi atau tidaknya suatu perbuatan dan pelakunya guna dilakukan tindakan hukum selanjutnya
(Permenpan No.Per/05/M.PAN/03/2008 tgl. 31 Maret 2008)
Audit Investigatif adalah proses mencari, menemukan dan mengumpulkan bukti secara sistematis yang bertujuan
mengungkapkan terjadi atau tidaknya suatu penyimpangan dan pelakunya guna dilakukan tindakan hukum selanjutnya
(Peraturan Kepala BPKP No.1314/K/D6/2012 ttg Pedoman Penugasan Bidang Investigasi)
9
AUDIT INVESTIGATIF ? FRAUD AUDIT?
Tindakan mencari kebenaran dengan memperhatikan keadilan dan berdasarkan pada ketentuan peraturan
Membuktikan ada atau tidaknya fraud
Dengan pendekatan investigatif
Keahlian akunting, auditing, legal, dll
10
INVESTIGATIVE AUDIT
Reviewing financial documentation for a specific purpose, which could relate to litigation support and
insurance claims, as well as criminal matters.”
(Jack Bologna and Robert J. Lindquist)
PERBEDAAN AI VS PKKN
AI
-
Pengembangan GA/AO
-
Tahap Penyelidikan (LID)
-
Perolehan bukti dapat inisiatif auditor atau dari penyelidik
-
Menyatakan pihak-pihak terkait
-
Laporan bentuk BAB
-
TTD Lap Kepala Kantor
PKKN
-
Tahap Penyidikan (DIK)
-
Perolehan bukti dari penyidik
-
Tidak ada pihak terkait
-
Laporan Bentuk Surat
-
TTD seluruh auditor yang terkait
-
Surat Pengantar Kepala Kantor
12
Financial Audit Fraud Examination
Waktu Berulang. Dilaksanakan secara reguler.
Tidak berulang. Dilaksanakan jika terdapat bukti yang cukup.
Ruang Lingkup Umum, pada data keuangan.
Spesifik, sesuai dugaan.
Tujuan Pendapat terhadap kewajaran
penyajian laporan keuangan.
Apakah kecurangan telah terjadi dan siapa yang bertanggungjawab
Hubungan
dengan hukum
Tidak ada Ada
Metodologi Teknikdata keuangan.Audit, pengujian
Teknik fraud examination, meliputi pengujian dokumen, reviu data eksternal, wawancara.
Anggapan Skeptisme professional Pembuktian
Karakteristik kecurangan dan aksioma audit
investigatif
Bersifat tersembunyi
Tidak pernah berulang/
sama persis
Investigasi tidak mungkin mengungkap fakta 100%
Dibutuhkan kreativitas dan intuisi auditor mengungkap penyimpangan
Bonus - Aksioma
Prinsip-prinsip Audit Investigatif
1. Investigasi adalah tindakan mencari kebenaran
2. Kegiatan investigasi mencakup pemanfaatan
sumber-sumber bukti yang dapat mendukung fakta yang dipermasalahkan
3. Semakin cepat ‘merespons’ tindakan kejahatan, maka semakin besar kemungkinan terungkapnya tindakan kejahatan tersebut.
4. Auditor mengumpulkan fakta-fakta sehingga
bukti-bukti yang diperolehnya tersebut dapat
memberikan kesimpulan sendiri/bercerita
Prinsip-prinsip Audit Investigatif
5. Bukti fisik merupakan bukti nyata. Bukti tersebut sampai kapanpun akan selalu mengungkapkan hal yang sama
6. Informasi yang diperoleh dari hasil wawancara dengan saksi akan sangat dipengaruhi oleh kelemahan
manusia
7. Jika auditor mengajukan pertanyaan yang cukup kepada sejumlah orang yang cukup, maka akan mendapatkan jawaban yang benar
8. Informasi merupakan nafas dan darahnya investigasi.
No Information No Case
SIKAP AUDITOR INVESTIGATIF
PRINSIP
Siapapun yang melakukan audit terhadap objek yang telah saya audit akan memperoleh simpulan, maksimal sama seperti yang telah saya hasilkan.
MIMPI BURUK
Informasi A-1 yang saya ketahui pasti
adanya, namun tidak berhasil saya buktikan
Pendekatan Audit
Analisis data yang tersedia (analyzing available data)
Sebelum memulai interviu, data yang tersedia harus dianalisis untuk menentukan fakta apa yang diketahui dari data tersebut.
Membuat hipotesa (creating hypothesis)
Hipostesa merupakan suatu skenario “terburuk”.
Menguji hipotesa (testing the hypothesis).
Pengujian hipotesa mencakup kreasi skenario
“what if”.
Menyaring dan merubah hipotesa (refining and amending the hypothesis)
Pendekatan investigasi
Korban, pelapor, saksi, tersangka
Bukti fisik yang merupakan bukti faktual, yang selalu
mengungkap fakta yang sama dari waktu kewaktu
Wawancara untuk memperoleh fakta /informasi tentang tindak kejahatan
TAHAP-TAHAP
AUDIT INVESTIGATIF
Pra Perencanaan
Perencanaan
Pengumpulan dan pengevaluasian bukti
Pelaporan.
ALUR PIKIR AUDIT INVESTIGATIF
KARAKTERISTIK FRAUD
AKSIOMA
AUDIT INVESTIGATIF
PRINSIP DAN PENDEKATAN
TAHAP-TAHAP AUDIT INVESTIGATIF (PROSES AUDIT INVESTIGATIF)
SUMBER INFORMASI
PRA
PERENCANAAN
TELAAH
KEPUTUSAN PENANGANAN
PERENCANAAN
HIPOTESA
AUDIT PROGRAM
RENCANA SUMBER DAYA (SMEAC)
PENUGASAN
PENGUMPULAN BUKTI
BUKTI
TEKNIK PENGUMPULAN
BUKTI
EVALUASI BUKTI
ANALISA BUKTI
REVISI HIPOTESA
UNSUR DELIK
PELA PORAN
TINDAK LANJUT
PRINSIP PELA PORAN
FORMAT
SUB STANSI
KETER AHLI
KERUGIAN KEUANGAN
NEGARA
22
PEMAHAMAN FRAUD
BAGAN ARUS PROSES AUDIT INVESTIGATIF
MULAI INFORMASI AWAL PENELAAHAN INFORMASI
TAMBAHAN INFORMASI
PENGUMPULAN TAMBAHAN INFORMASI
LAYAK AUDIT INVESTIGASI
TIDAK
YA
LAPORAN (NOTA DINAS) TIDAK
SUSUN HIPOTESIS SUSUN AUDIT PROGRAM
PENGUMPULAN BUKTI
YA
EVALUASI BUKTI
REVISI HIPOTESI
S
TERBUKT I YA
TIDAK
LAPORAN HASIL AUDIT INVESTIGA
SI.
YA
TIDAK
SELESAI EXPOSE
PROSES UTUH
AUDIT INVESTIGATIF
Problem Recog Review Planning
Evidence Collection
Evidence Evaluation
Report Finding
•Telaah Info
•Kelayakan AI
•Hipotesis
•Audit Program
•Sumber Daya
•Surat Tugas
•Evidence Square
•Element of Fraud
•Penyesuaian Hipotesis
•Pengembangan Finding
•Sinkronisasi evidence
•Penyusunan
•Penerbitan
•Distribusi
•Pernyataan Keahlian
•Jenis
•Sumber Bukti
•Kuantitas
•Kualitas
•Methode
COMPLAINT/
RED FLAGS
IDENTIFIKASI
EVALUASI
Ada indikasi
Tidak ada
indikasi STOP
ANALISA
INFORMASI TAMBAHAN Pra Perencanaan
WHAT WHO WHERE WHEN WHY HOW
WHAT WHO WHERE WHEN WHY HOW
Pra Perencanaan
What Who Where When Why + How
Informasi penyimpangan “apa” yang telah dilakukan, berguna dalam hipotesa awal untuk menentukan unsur melawan hukum
dan atau penyimpangan yang dilakukan.
Penyimpangan harus dianalisis apakah kegiatan tersebut menggunakan atau berkaitan dengan keuangan negara serta mengakibatkan dampak adanya kerugian
keuangan negara
Pra Perencanaan
What Who Where When Why + How
Informasi tentang siapa yang melakukan penyimpangan, mungkin saja tidak terungkap dalam pengaduan. Namun demikian sepanjang
informasi lainnya diungkap dalam pengaduan seperti unsur what, where, dan when, maka
auditor dapat melakukan hipotesa awal kemungkinan siapa yang melakukan
penyimpangan dan mungkin saja data/informasi ini akan diperoleh setelah melakukan audit
investigatif
Pra Perencanaan
What Who Where When Why + How
Informasi tentang dimana terjadinya
penyimpangan juga merupakan salah satu faktor yang sangat penting yang harus ada
untuk menentukan layak tidaknya
dilakukan audit investigatif. Tidak adanya informasi ini akan menjadi kendala dalam
menentukan ruang lingkup penugasan.
Oleh karena itu diperlukan informasi/data tambahan sehingga kriteria tersebut dapat
diperoleh
Pra Perencanaan
What Who Where When Why + How
Informasi tentang kapan terjadinya
penyimpangan juga merupakan salah satu faktor yang sangat penting yang harus ada
untuk menentukan layak tidaknya
dilakukan audit investigatif. Tidak adanya informasi ini akan menjadi kendala dalam
menentukan ruang lingkup penugasan.
Oleh karena itu diperlukan informasi/data tambahan sehingga kriteria tersebut dapat
diperoleh
Pra Perencanaan
What Who Where When Why + How
Identifikasi tentang “why” dalam informasi awal penting untuk menentukan alasan logis atas
terjadinya suatu penyimpangan sehingga memperkuat hipotesa yang akan ditetapkan.
Meskipun informasi ini jarang terungkap dalam pengaduan, namun hal ini tidak mengurangi perlunya dilaksanakan audit investigatif atas
suatu informasi awal, apabila informasi atas unsur-unsur lainnya telah mencukupi
Pra Perencanaan
What Who Where When Why + How
Unsur “how” berkaitan langsung dengan modus atau cara seseorang atau pihak tertentu
melakukan penyimpangan atau pelanggaran.
Unsur “how” merupakan tindakan-tindakan verbal seseorang sehingga secara keseluruhan
merupakan indikasi penyimpangan, atau sebaliknya seseorang tidak melakukan suatu tindakan sehingga mengakibatkan penyimpangan
atau kerugian keuangan negara
Audit Investigatif harus dapat menjawab
- What
- When
- Where
- How
- Who
- Why
Perencanaan
WAKTU
BIAYA KUALITAS
Perencanaan
The SMEAC system
Situation
Mission
Execution
Administration and Logistic
Communication
Perencanaan
Perencanaan
Situation
Gambaran keadaan yang terjadi Substansi pengaduan/penyimpangan
yang akan dibuktikan
Perencanaan
Mission
Harapan yang ingin dicapai
Upaya untuk membuktikan hipotesis Misi dapat dijabarkan dalam
Sub-sub komponen
TUJUAN HIPOTESIS
1. Memberikan batasan serta mempersempit ruang lingkup audit;
2. Menyiagakan auditor terhadap semua fakta dan hubungan antar fakta yang telah teridentifikasi;
3. Sebagai alat yang sederhana dalam membangun fakta-fakta yang tercerai-berai tanpa koordinasi ke dalam suatu kesatuan penting dan menyeluruh;
4. Sebagai panduan dalam pengujian serta penyesuaian fakta dan antar fakta.
Perencanaan
Perencanaan
Execution
Bagaimana misi dapat dicapai
• Penyusunan Program Audit Investigatif
• Penentuan Komposisi Tim Audit
• Jangka waktu dan Anggaran Biiaya
Perencanaan
Adm & Log
• Tugas,tujuan hasil yang akan dicapai
• Dukungan tenaga ahli yang diperlukan
• Pendelegasian, pemisahan tugas/wewenang
• Peralatan khusus yang akan digunakan
• Contingency planning
• Hal-hal penting lainnya
Perencanaan
Communication
kegagalan perencanaan disebabkan kegagalan
berkomunikasi atau sistem komunikasi
PERENCANAAN
Membuat hipotesis
Menyusun audit program
Perencanaan Sumber Daya Yang Dibutuhkan
Penugasan
Perencanaan
Matrik dalam Perencanaan Audit Investigasi
The Evidence Matrix (Matrik bukti)
Resource Matrix (Matrik Sumber Daya)
Lembar tugas - (Matrik Penugasan)
Matrik Penilaian Resiko
Perencanaan
MANAJEMEN AUDIT INVESTIGASI
Data Awal
Telaah/
Reevaluasi (5W + 2H)
Laporan AI Bukti
Rencana Audit investigasi (Hipotesa)
Pelaksanaan Audit Investigasi Perencanaan
Audit Investigasi
(AI)
Pelaporan AI
Worksheet AI
WAKTU WAKTU WAKTU
WORKSHEET AUDIT INVESTIGASI
• Worksheet Audit Investigasi merupakan uraian secara
rinci/detail atas langkah-langkah kegiatan Audit Investigasi yang akan dan telah dilakukan selama proses Audit
Investigasi sebagai acuan dalam pelaksanaan dan evaluasi pelaksanaan Audit Investigasi .
• Disusun pada tahap perencanaan Audit Investigasi dan
selama pelaksanaan Audit Investigasi serta sebagai bahan acuan pelaporan hasil Audit Investigasi .
• Setiap anggota tim mengisi/update hasil Audit Investigasi serta evaluasi/langkah tindak lanjut yang akan dilakukan.
FORM WORKSHEET INVESTIGASI
Hipotesa awal : Evaluasi hasil AI :
Kolom 3 dan 4 dapat diisi sebelum AI dan diupdate sesuai hasil AI
Kolom 2,5,6,7,8,9 ,10,11 diisi berdasar fakta hasil AI
Nama Kasus : ………..
ON KRONO LOGIS FAKTA
REF.
BUKTI
TERIAKRI PENYIM-
PANGAN ANALISA EVA-
LUASI TINDAK LANJUT
PEMBUKTIAN
DOKUMEN KET BUKTI LAIN
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11
Meyakini bahwa bukti-bukti yang diperoleh selama fase identifikasi masalah dapat
diandalkan atau tidak (misleading).
Mengidentifikasi ketiga elemen kecurangan: tindakan (act),
penyembunyian (concealment), dan perubahan (conversion).
Pengumpulan
Pengumpulan
Without evidence,
there is no case
1. Keterangan Saksi
2. Keterangan ahli
3. Surat
4. Petunjuk
5. Keterangan terdakwa
Pengumpulan
TYPES
1. Saksi
2. Client agency
3. Instansi Pemerintah
4. Perusahaan / Badan-badan Swasta
5. Informasi elektronik
6. Bukti forensik
7. Alat komunikasi elektronik
8. Tersangka
9. Kepolisian dan badan intelijen
10. Sumber informasi lain (umum).
Pengumpulan
TYPES SOURCE
“Hakim tidak boleh menjatuhkan pidana pada seseorang kecuali apabila
sekurang-kurangnya dua alat bukti yang sah
ia memperoleh keyakinan bahwa suatu tindak pidana benar-benar terjadi dan
bahwa terdakwalah yang bersalah melakukannya”.
Pengumpulan
TYPES SOURCE QUANTITY
1. Relevant
2. Competent
3. Material
4. Cukup
Pengumpulan
TYPES SOURCE QUANTITY QUALITY
Bukti dianggap cukup relevan jika bukti tersebut merupakan salah satu bagian dari
rangkaian bukti-bukti (chain of evidence) yang menggambarkan suatu proses kejadian atau jika bukti tersebut secara tidak langsung menunjukkan kenyataan dilakukan atau tidak dilakukannya suatu
perbuatan.
Pengumpulan
TYPES SOURCE QUANTITY QUALITY
KOMPETEN
• Bukti memenuhi persyaratan hukum dan peraturan Per-UU-an
• Bukti diproduksi oleh pihak yang kompeten
• Bukti diperoleh dengan cara yang sah
• Bukti dapat diandalkan untuk menjamin kesuaian dengan faktanya
53
materialitas dalam audit investigasi menekankan pada hubungan bukti
terhadap sangkaan yang diindikasikan.
Pengumpulan
TYPES SOURCE QUANTITY QUALITY
CUKUP
Bukti audit yang cukup
berkaitan dengan jumlah bukti yang dapat dijadikan dasar
untuk menarik suatu simpulan audit yang memenuhi 5W + 1H
55
Bentuk
Sumber
Cara
Perolehannya
Pengumpulan
TYPES SOURCE QUANTITY QUALITY
METHODE QUALITY
QUANTITY SOURCE
TYPES
Pengumpulan
Membangun circumstantial case;
Menggunakan circumstantial evidence untuk mengidentifikasi dan beralih ke saksi internal yang dapat memberikan bukti langsung tentang pihak-pihak yang diduga terlibat;
Seal the case
Interview Suspect
TYPES SOURCE QUANTITY QUALITY METHODE
Pengumpulan
Jenis-jenis bukti yang dihasilkan (Evidence Square)
Elemen-elemen fraud
Dalam melakukan analisa dan
evaluasi bukti dapat menggunakan pendekatan berdasarkan:
Evaluasi
Testimonial Evidence
Documentary Evidence
Physical Evidence
Personal Observation
Evaluasi
Pembuktian:
(Barang Bukti &
Alat Bukti)
• Melawan Hukum
• Memperkaya diri atau korporasi
• Merugikan
Keuangan negara Alat Bukti:
(1) keterangan saksi;
(2) keterangan ahli;
(3) surat;
(4) petunjuk dan;
(5) Keterangan terdakwa.
Bukti Audit:
• Pemeriksaan fisik;
• Konfirmasi;
• Hasil pemeriksaan
kelengkapan dokumen;
• Observasi;
• Keterangan lisan/tulisan dari pihak lain atas
pertanyaan auditor;
• Hasil uji perhitungan dan penelusuran kembali;
dan
• Prosedur analitis.
STANDAR AUDIT KUHAP Ps 184 PERSIDANGAN
Bukti Audit
Menyelaraskan 4 Jenis Bukti Audit agar sesuai dengan Alat Bukti menurut
Pasal 184 KUHAP:
Keterangan Saksi
Keterangan Ahli
Surat
Petunjuk
Keterangan Terdakwa
62
Investigative Audit Hukum
Cukup, Relevan dan sah Dua alat bukti, sah dan meyakinkan
Evidence Relation
Testimonial Evidence
Documentary Evidence
Physical Evidence
Personal Observation
1. Keterangan Saksi 2. Keterangan Ahli 3. Surat
4. Petunjuk
5. Ket. Tersangka
AUDIT INVESTIGASI DAN HUBUNGANNYA DENGAN ALAT BUKTI
LHAI SEBAGAI ALAT BUKTI SURAT
LHAI SEBAGAI ALAT BUKTI PETUNJUK
KETERANGAN AHLI
Elements of Fraud
CONVERSION
1. Document Examination 2. Computer Search
3. Physical Assets Counts
1. Public Records Search 2. Net Worth Method
1. Surveillance & covert operation 2. Invigilation
3. Physical evidence
+ Inquiry
Approach
Evaluasi
1.
Find
2.
Read and Interpret Document
3.
Determined Relevance
4.
Verify The Evidence
5.
Assemble The Evidence
6.
Draw Conclusions BUKTI AUDIT
Evaluasi
menilai kesesuaian hipotesa yang disusun terhadap fakta kenyataan yang ada
perlu atau tidaknya pengembangan suatu bukti
Evaluasi
Sebagai referensi dalam permintaan keterangan (interview) kepada pihak-pihak terkait;
Sebagai bahan evaluasi bukti yang diperoleh;
Sebagai acuan dalam menentukan bukti-bukti yang harus diperoleh;
Sebagai acuan dalam menentukan kasus posisi;
Sebagai bagian dalam penyusuanan laporan audit investigasi.
Evaluasi
EVALUASI BUKTI
Untuk meyakinkan bahwa simpulan yang diambil telah didukung dengan bukti-bukti yang cukup;
Suatu tahapan dimana
ditentukan apakah kegiatan reviu dianggap cukup atau perlu diperluas;
Perlunya menggunakan Value Judgement auditor dalam
menentukan kecukupan bukti.
Evaluasi
kegiatan menuangkan hasil audit dalam format tertentu untuk dikomunikasikan
kepada pihak-pihak yang relevan
Pelaporan
Pelaporan
mempertimbangkan penggunaan bukti-bukti audit sebagai alat bukti
hukum.
LAPORAN HASIL AUDIT INVESTIGATIF
Pelaporan
PRINSIP-PRINSIP
Pengungkapan atas arti penting.
Kegunaan informasi dan ketetapan waktu pelaporan.
Objektifitas informasi yang disajikan.
Tingkat keyakinan penyajian.
Penyajian yang ringkas, sederhana namun jelas dan lengkap
Pelaporan
FORMAT LAPORAN
Laporan Bentuk Surat
Laporan Bentuk Bab
Pelaporan
Laporan Bentuk Surat
tidak ditemukan adanya penyimpangan yang memerlukan tindak lanjut,
adanya penyimpangan yang perlu segera ditindaklanjuti sebelum
pemeriksaan selesai dilaksanakan seluruhnya.
Pelaporan
Materi Laporan Bentuk Surat
Nama dan Kepada Siapa laporan ditujukan (biasanya dari Tim Audit yang ditugaskan kepada pimpinan instansi yang menugaskaskan).
Dasar penugasan, Sasaran dan Ruang Lingkup serta Data Umum Unit atau Bagian yang diaudit.
Uraian mengenai informasi awal atas penyimpangan yang diperoleh.
Simpulan dan Rekomendasi
Pelaporan
Materi Laporan Bentuk Bab
Ditambahkan uraian tentang :
a.
Temuan hasil audit investigatif
b.
Jenis penyimpangan
c.
Fakta-fakta dan proses kejadian
d.
Penyebab dan dampak penyimpangan
e.
Piha-pihak yang diduga terlibat atau bertanggung jawab
f.
Bukti-bukti yang diperoleh
g.
Kesepakatan dan pelaksanaan tindak lanjut atas hasil audit investigasi
Pelaporan
77
