ANALISIS KOMPETENSI DAN INDEPENDENSI AUDITOR INTERNAL TERHADAP KUALITAS AUDIT PADA INSPEKTORAT DALAM PENGAWASAN
KEUANGAN DAERAH DI PROVINSI SULAWESI SELATAN
Anzar1, Ibrahim H Ahmad2, Neng Indriyani3
1,2,3Sekolah Tinggi Ilmu Ekonomi YPUP Makassar
1anzar@gmail.com, 2ibrahim@gmail.com, 3nengindriyani@gmail.com
ABSTRACT
This research aims at finding out the effect of auditor competence on audit quality, the effect of auditor independency on audit quality, and the effect of auditor competence and independency partially on audit quality. Data were collected by observation and distributing questionnaires to auditors. The data analysis technique used was descriptive analysis, which explains the effect of competence and independency of internal auditors on the quality of auditors at the Inspectorate in the Regional Financial Supervision of South Sulawesi Province. The results of this research showed that there was a positive end significant effect of competence on the audit quality. The results of the analysis using SPSS 21 showed that the p value of the competence of internal auditors (K1) on audit quality (Y} was 0.016 at an error level of 5%.
These results indicate that the p value was 0.016, it was smaller than the error level of 0.05 (0.016
<0.05).
Keywords: competence, independency and audit quality.
PENDAHULUAN
Tuntutan publik yang meningkat untuk pemerintah yang aman, setara, trasparan, dan akuntabel harus ditangani secara serius dan sistematis. Semua jajaran administrator negara harus memiliki komitmen bersama untuk menegakkan pemerintahan yang baik dan pemerintahan yang bersih, baik dicabang eksekutif, legislatif, dan yudikatif.
Mempertahankan kepercayaan publik terhadap transparansi pemerintah adalah ahal yang sulit dilakukan sekarang ini. PubIik tebiasa meIihat dan mendengar kasuskasus tindakan moral yang teIah dilaporkan oIeh pers, khususnya suap. Sulit bagi publik untuk mempercayai laporan pemerintah tentang transparansi, laporan pertanggung jawaban tidak dianggap berkualitas baik.
Untuk menjaga kepercayaan publik, diperlukan audit kualitas. Klien dapat menemukan dan melaporkan pelanggaran laporan keuangan yang diaudit yang terjadi dalam sistem akuntansi klien. Dalam pelaksanaan pengauditan audiitor mesti memilliki kompetensii agardapat meghasilkan audit yang berrkualitas. Komptensi saja beIum cukup bagi auditor pemerintah untuk melaksanakan tugasnya sebagai auditor. Selain
berkompeten dalam pelaksanaan tugasnya, seorang auditor juga harus independen dalam melakukan audit, karena tanpa adanya independensi dan kompetensi dalam mengaudit, laporan audit tidak dapat dipercayai oleh pemerintah. Salah satu unit pemerintah daerah yang melakukan audit/
inspeksi adalah inspektorat daerah. Tugas inspektorat daerah adalah untuk melaksanakan kegiatan pemantauan umum dan tufas-tugas lain yang ditugaskan oleh kepala daerah pemerintah daerah, sehingga inspektorat sama dengan auditor internal dalam tugasnnya.
Audit internal adalah audit yang dilakukan oleh unit pemeriksa yang merupakan bagian dari organisasi yang diawasi.
Hakikatnya, inspektorat daerah berfungsi sebagai auditor internal pemerintah yang mempunyai tugas menyelenggarakan kegiatan pengawasan umum pemerintah daerah dan tugas lain yang diberikan kepala daerah. Lembaga ini merupakan suatu lembaga pengawas di lingkungan pemerintah daerah.
Inspektorat daerah memainkan peran yang sangat penting untuk kemajuan dan keberhasilan pemerintah daerah dan perangkat daerah dalam menyelenggarakan pemerintahan di daerah.
Pengawasan sangat berpengaruh dalam membantu upaya pemerintah untuk mewujudkan tata pemerintahan yang baik.
Selama ini dalam pelaksanaan pembinaan dan pengawasan masih menghadapi berbagai kendala, antara lain kurang didukung dengan sumber daya manusia, sumber dana yang memadai, lemahnya pengendalian intern dan kurangnya komitmen dari atasan langsung.
Salah satu faktor utama yang dapat menunjang keberhasilan pelaksanaan pengendalian Intern adalah efektivitas peran Aparat Pengawasan Intern Pemerintah (APIP).
Bedasarkan konteks dan masaalah saat ini, penelitian ini merumuskan masalah: 1) Apakah pengaruh kompetensi auditor berpengaruh terhadap kualitas audit internal Inspektorat?; 2) Apakah pengaruh independensi auditor berpengaruh terhadap kualitas audit internal Inspektorat?; 3. Apakah pengaruh kompetensi dan independensi auditor berpengaruh secara bersama-sama terhadap kualitas audit lnspektorat?
Tujuan peneIitian ini ialah untuk mengetahui pengaruh kompetensi auditor terhadap kuaIitas audit, untuk mengetahui pengaruh independensi auditor terhadap kuaIitas audit, dan untuk mengetahui pegaruh kompetensi dan independensi auditor secara bersama-sama terhadap kuaIitas audit.
TINJAUAN LITERATUR
Kompetensi adalah keahlian profesional seorang auditor yang didapat melalui pendidikan formal, ujian profesional maupun keiikutsertaan dalam pelatihan, seminar, simposium, dan lain-lain. Sampai saat ini masih ada masyarakat yang meragukan tingkat keahlian, kompetensi serta independensi auditor akan kesulitan terhadap akan kualitas audit. Keraguan masyarakat setelah terjadi skandal yang melibatkan akuntan diluar negeri, salah satnya skandal Enron. KAP Andersen dinyatakan bersalah dalam kasus keterlibatan dalam memanipulasi data keuangan Emron. Contoh kasus tersebut menunjukkan bahwa auditor membutuhkan sikap independensi, obyektif, dan tanggung jawab professional dalam melaksanakan tugasnya.
Kompetensi auditor merupakan salah satu penentu terhadap kualitas audit yang akan dilakukan karena ketika auditor menjalankan tugasnya, dibutuhkan kompetensi auditor
untuk melakukan audit judgment dimana ketepatan judgment yang dihasilkan oleh auditor dalam menyelesaikan pekerjaan audit memberikan pengaruh terhadap kesimpulan akhir (opini) yang akan dihasilkannya. Kurnia (2014), setiap auditor wajib memenuhi persyaratan tertentu untuk menjadi auditor.
Pada awal lahirnya profesi ini, persyaratan masih sederhana. Dengan meningkatnya ilmu pengetahuan dan dan semakin kompleksnya dunia usaha, persyaratan menjadi auditor akan semakin ketat. Semakin tinggi kompetensi auditor akan semakin baik kualitas hasil pemeriksaannya.
lndependensi adalah petimbangan yg bersiifat abjektif,tidak menihak yang dimiIiki oleh auditor daIam menanyatakan pendapanya berdasarkan pertimbargan realita yang ada.
Priyansari (2015), independen berarti tidak perlu untuk mendukung kepentingan siapapun dalam melakukan pekerjaan demi kepentingan umum dan tidak mudah dipengaruhi. Standar umum kedua (SA seksi 220 dalam SPAP, 2011) menyebutkan bahwa daIam semua hal yang berhubungn dengan perikatan, independensi dalam sikap mental harus dipertahnkan oIeh auditor. Kemandirian adalah kemandirian dan kemampuan berbasis obyektif untuk bertindak.
Independensi audit sebagai penggunaan perspektif yang tidak bias dalam melakukan evaluasiaudit, meninjau hasil tes tersebut, dan melaporkan hasil temuanaudit. Independensi juga diartikan sebagai sikap mental auditor yang tidak memihak dalam melaksanakan audit (Bunga, 2016). Berdasarkan pengertian independensi diatas maka dapat dibahas tentang indenpendensi merupakan faktor yang menetukan kualitas audit, hal ini dapat dipahami karena auditor benarbenar indepeden makka tidak apan setuju dengan kliennya.
Auditor akan leluasa melaksanakan tugastugasnya, namun jika tidak memiliki independensi maka terutama jika mendapat tekanan-tekanan dari pihak klien, maka kualitas audit yang dihasilkan juga tidak maksimal.
Auditor adalah pegawai negeri sipil (PNS) yang mempunyai jabatan fungsional auditor dan/atau pihak lain yang diberi tugas, wewenang, tanggung jawab dan hak secara penuh oleh pejabat yang berwenang melaksanakan pengawasan pada instansi pemerintah untuk dan atas nama Aparat
Pengawasan Internal Pemerintah (APIP, 2008).
Dana et al (2008), auditor internal adalah pakar dalam tata kelola, manajemen risiko dan pengendalian intern. Audit internal berusaha untuk meningkatkan operasi organisasi dan untuk mengurangi kemungkinan terjadinya hal negatif termasuk pelaporan keuangan yang tidak dapat diandalkan.
Fungsi auditor internal adalah melakukan proses audit internal yang merupakan sistem inspeksi eksternal dalam suatu entitas untuk menunjau dan menilai kegiatan organisasi. Namun, untuk meningkatkan kinerja operasional, auditor internal juga diharapkan dapat berkontribusi untuk meningkatkan efisiensi dan efektifitas.
Dengan demikian, dalam proses menciptakan akuntabilitas dan transpransi dalam manajemen keuangan daerah, auditor internal pemerintah daerah memainkan peran yang penting.
Auditor internal bertanggung jawab atas keberhasilan kegiatan audit internal. Auditor eksternal harus menentukan apakah semua kebijjakan yang telah ditetapkan sudah diterapkan dengan banar.
Fungsi audit internal menurut Mulyadi (2010), yaitu menyediakan jasa analisis dan evaluasi serta memberikan keyakinan dan rekomendasi kepada manajemen dan dewan komisaris serta pihak yang lain, yang setara dengan wewenang dan tanggung jawabnya.
Standar auditing yang ditetapkan Ikatan Akuntan Indonesia (IAI) mengharuskan auditor menyatakan apakah, menurut pendapatnya, laporan keuangan disajikan sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia dan jika ada, menunjukkan adanya ketidak konsistenan penerapan prinsip akuntansi dalam penyusunan laporan keuangan periode berjalan dibandingkan dengan penerapan prinsip akuntansi tersebut dalam periode sebelumnya (IAI, 2001).
Berdasarkan Standar Profesional Akuntan Publik (SPAP) (IAI, 2011) menyatakan bahwa audit yang dilaksanakan oleh seorang auditor dapat dikatakan berkualitas jika memenuhi ketentuan atau standar auditing yang berlaku umum (generally accepted auditing standards = GASS) dan standar pengendalian mutu.
Standar auditing tersebut dijadikan acuan auditor dijadikan tanggung jawab
profesionalnya dalam melaksanakan audit atas laporan keuangan.
Penelitian Romasi Lumban Gaol (2017) dengan judul Pengaruh Kompetensi, Independensi, dan Integritas Auditor Terhadap Kualitas Audit. Berdasarkan hasil penelitian, menunjukkan: 1) Kompetensi, independensi, dan integritas berpengaruh terhadap kuaIitas audit yang dilaksanakan oleh para auditor di Medan; 2) Kompetensi berpngaruh signifikan terhadap kualitas audit, sehingga semakin bagus tingkat kompetensi maka semakin baik pula kualitas audit yang dihasikan; 3) Independensi berpengaruh positif secara signifikan terhadap kualitas audit, sehingga semakin independen seorang auditor, maka semakin baik kualitas audit yang dilakukan; 4) Integritas berpengaruh positif terhadap kualitas audit, sehingga semakin baik tingkat integritas, maka akan semakin baik kualitas audit yang akan dihasilkan.
Berdasarkan masalah yang ada, maka hipotesis yang dimunculkan dalam peneIitian ini, yaitu:
H1 : Kompetensi auditor bepengaruh terhadap kulitas audit.
H2 : Independensi auditor bepengaruh terhadap kualitas audit
H3 : Pengaruh konpetensi dan indenpendensi auditor secara bersamasama tehadap kualitas audit.
METODE PENELITIAN
Penelitian ini diIakukan pada lnspektorat Provinsi Sulawesi Selatan yang bertempat di JaIan A.P Pettarani No. 100, Buakana, Rappocini, Makassar. Waktu penelitian dilakukan kurang lebih 2 (dua) bulan.
Sumber data yang digunakan dalam penelitian ini: 1) Data primer, kumpulan data peneIitian yang dikumpulkan langsung dari sumber asli melalui survey, jajak pendapat individu dan kelompok, serta temuan artefak, aktifitas, atau hasil tes (benda); 2) Data sekunder, kumpulan data penelitian yg dikumpulkan melalui media peratara atau tidak langsung dalam bentuk buku, dokumen, bukti yang sudah ada, atau arsip yang diterbitkan maupun yang tidak diterbitkan.
Dalam penelitian ini peneliti mengumpulkan data menggunakan 3 (tiga) metode, yaitu observasi, kuisioner, dan dokumentasi.
Dalam peneIitian ini, populasi adalah semua pengawas/pemeriksa yang bekerja diInspektorat Provinsi Sulawesi Selatan, yang berjumlah 155 orang. Sampel dalam peneIitian ini adalah semua auditor internaI yang dipekerjakan di Inspektorat Provinsi Sulawesi Selatan, yang berjumIah 48 orang.
Kualitas audit adalah kinerja tindakan auditor daIam meIakukan audit berdasarkan prinsip-prinsip audit yang ditetapkan dan melaporkan hasil audit berdasarkan kecukupan bukti yang tersedia bagi mereka yang berkepentingan. KuaIitas adalah kinerja pekerjaan profesionaI. Dalam peneIitian ini kuaIitas audit merupakan variabel dependen yang dipengaruhi dua variabel independen, yaitu kompetensi auditor dan independensi auditor.
Metode analisis data mengunakan statistik deskriptif, uji kualitas data, uji asusmsi kIasik, dan uji hipotesis dengan bantuan komputer melalui program lBM SPSS 21 for windows.
HASIL DAN PEMBAHASAN Tabel 1. Statistik Deskriptif Variabel
Sumber: Data primer diolah (2019)
Tabel 1 menunjukkan bahwa nilai rata- rata yang paling tinggi ada pada variabel kompetensi audit, yaitu 26,31, sedangkan yang paling rendah, yaitu variabel independensi yaitu 25,96. Untuk standar deviasi paling tinggi ada pada variabel independensi, yaitu 2,195 dan yang paling rendah adalah variabel kompetensi audit, yaitu 1,940.
Tabel 2. Nilai Koefisien Determinasi (R2)
Models .R R Square
Adjusted R Square
Std. Error of the Estimate
1 ,565a ,319 ,287 1,824
Sumber: Data primer diolah (2019)
Tabel 2 menunjukkan bahwa nilai R square sebesar 0,319, hal ini menandakan bahwa 31,9% kualitas audit bisa dijelaskan oleh variasi variabel independensi, yaitu kompetensi dan independensi auditor dan independensi auditor, sisanya sebanyak 68,1%
diuraikan oleh variabel lain yang belum diteliti dalam penelitian ini.
Tabel 3. Hasil Uji Simultan (Uji F) Models Sum of
Squares
Df. Mean Square
Fs Sign
1
Regresssion 65,477 2 32,738 9,841 ,000b Residual 139,723 42 3,327
Total 205,200 44
Sumber: Data primer diolah (2019)
Pengujiian signifiikan bertujuan untuk mengetahui signiifikansi korelasi kompetensi auditor (X1), dan independensi (X2) secara bersama-sama terhadap kualitas audit (Y), studi pada internal auditor Inspektorat Provinsi Sulawesi Selatan. Uji signifikansi dilakukan dengan menggunakan uji F. Berdasarkan hasil uji F diperoleh nilai Fhitung sebesar 9,841 sedangkan Ftabel sebesar 3,20. Dapat diketahui bahwa Fhitung (9,841) > Ftabel (3,20) jadi hipotesis diterima. Berdasarkan hasil uji juga diperoleh nilai P value sebesar 0,000b lebih kecil dari 0,05. Kesimpulannya berarti bahwa secara simultan, kompetensi auditor (X1) dan independensi (X2) berpengaruh positif dan signifikan terhadap kualitas audit Inspektorat dalam pengawasan keuangan daerah di Provinsi Sulawesi Selatan. Dengan demikian, hipotesis ketiga yang menyatakan independensi dan kompetensi auditor internal berpengaruh positif dan signifikan terhadap kualitas audit terbukti. Hasil penelitian ini menunjukkan bahwa semakin baik independensi dan kompetensi auditor yang dimiliki oleh auditor internal inspektorat, maka kualitas audit yang dihasilkan akan semakin baik.
Tabel 4. Hasil Uji Parsial (Uji t)
Models Unstandardiized Coeffiicients
Standardized Coefficients
Ts Sigt B Std.
Error
Beta
1
(Consstant) 7,581 4,206 1,803 ,079 Kompetensi_
Audit
,387 ,155 ,347 2,502 ,016 Independensi ,323 ,137 ,328 2,364 ,023
Sumber: Data primer diolah (2019)
Hasil interprestasi atas hipotesis penelitian (H1 dan H2) yang diajukan bisa diliat sebagai berikut:
1. Kompetensi Auditor Internal berdampak positif dan pesat terhadap kualitas audit. (H1). Berdasarkan tabel 4 dapat dilihat bahwa variabel kompetensi
auditor internal inspektorat memiliki t hitung sebesar 2,502 > t tabel dengan sig. α
= 0,05 dan df=n-k, yaitu 45-3=42 t tabel 1,682 dengan tingkat signifikan 0,016 yang lebih kecil dari 0,05, maka hipotesis pertama diterima. Hal ini berarti, kompetensi auditor internal berpengaruh positif dan signifikan terhadap kualitas audit pada Inspektorat dalam pengawasan Keuangan Daerah Provinsi Sulawesi Selatan. Hasil penelitian ini menunjukkan bahwa semakin baik kompetensi yang dimiliki oleh auditor internal inspektorat, maka semakin baik kualitas audit yang dihasilkan.
2. Independensi Auditor Internal berpengaruh positif dan signifikan terhadap kualitas audit (H2). Berdasarrkan tabel 4, dapat diliat bahwa variabel independensi auditor internal memilliki t hitung sebesar 2,364 > t tabel 1,682 dengan tingkat signifikan 0,023 yang lebih kecil dari 0,05, maka hipotesis kedua diterima. Hal ini berarti, independensi auditor internal berpengaruh psitif dan signifikan terhadap kualitas audit pada inspektorat. Hasil penelitian ini menunjukkan bahwa semakin baik independensi auditor yang dimiliki oleh auditor internal inspektorat maka kualitas audit yang dihasilkan akan semakin baik.
PENUTUP
Bedasarkan hasil penelitian tersebut diatas bisa mengambilan simpulan sebagai berikut: 1) Terdapat dampak positif dan signifikan antara kompetensi auditor internal terhadap kualitas audit pada Inspektorat dalam Pengawasan Keuangan Daerah Provinsi Sulawesi Selatan; 2) Terdapat dampak positif dan signifikan antara independensi auditor internal terhadap kualitas audit pada Inspektorat dalam Pengawasan Keuangan Daerah Provinsi Sulawesi Selatan; 3) Terdapat dampak positif dan signifikan antara kompetensi dan independensi auditor internal secara bersamsama terhadap kualitas audit pada Inspektorat dalam Pengawasan Keuangan Daerah Provinsi Sulawesi Selatan.
Saran dari hasil penelitian ini adalah 1) Agar mendapatkan hasil kerja yang lebih bagus dan berkualitas maka auditor internal mesti terua meningatkan kompetensi yang dimiliki, dengan senantiasa mengemukakan penemuan, informasi, dan data yang diperoleh
dalam melaksanakan audit terhadap pimpinan dan pihak yang bersangkutan. Selain itu, auditor juga harus mengikuti pelatihan yang diselanggarakan oleh pihak-pihak yang lebih kompeten agar dapat meningkatkan kompetensi para auditor internal; 2) Independensi auditor perlu ditingkatkan agar dalam melaksanakan tugasnya, auditor harus bersikap adil dan tidak memihak kepada kepentingan maupun terutama dalam hal mempertahankan kriteria dan kebijaksanaan yang resmi. Auditor tetap harus meningkattkan siikap independensiinya tanpa tepengaruh oleh rasa kekeluargaaan, maupun hubungan atasan dan bawahaan dalam suatu instansi.
DAFTAR PUSTAKA
A. A Putu Ratih Cahaya Ningsih Dan P. Dyan Yaniartha S. (2013). Pengaruh Kompetensi, Independensi, Dan Time Budget Pressure Terhadap Kualitas Audit (2x). E-Jurnal Akuntansi Universitas Udayana 4.1 (2013):
92-109
Anggara. P. W. (2018). Pengaruh Kompetensi, Independensi, Profesionalisme Auditor Internal Pemerintah Terhadap Kualitas Audit. Jurnal Profita. Edisi 8 Tahun 2017 Agusti, R., dan Pertiwi, N. P. (2013). Pengaruh
Kompetensi, Independensi, dan Profesionalisme terhadap Kualitas Audit.
Jurnal Akuntansi Bisnis, Vol. 16, No. 2, Maret 2018
AAIPI. (2014). Pemberlakuan Kode Etik Auditor Intern Pemerintah Indonesia, Standar Audit Intern Pemerintah Indonesia, Dan Pedoman Telaah Sejawat Auditor Intern Pemerintah Indonesia.
Dana, R Hermanson. (2008). Building an Effective Internal Audit Function. Learning from SOX Section 404. Review of Business. 2(1), pp: 1-28. Yunita. M.W, E- Jurnal Akuntansi Universitas Udayana Vol.17.3. Desember (2016): 1924-1952 Elisha, Muliani, Singgih dan Icuk, Rangga,
Bawono. (2010). Pengaruh Independensi, Pengalaman, Due Professional Care Dan Akuntabilitas Terhadap Kualitas Audit (Studi Pada Auditor Di Kap “Big Four” Di Indonesia). Simposium Nasional Akuntansi Xiii Purwokerto.
Falatah, Hamzah, Faid. (2018). Pengaruh Kompetensi, Independensi Dan Moral Reasoning Auditor Terhadap Kualitas Audit (Studi Pada Kantor Inspektorat
Daerah Di Propinsi Daerah Istemewa Yogyakarta). Jurnal Nominal, Volume Vii Nomor 1, Tahun 2018.
Himmatul, Khoiro, Marsyad, Kusni Hidayati.
(2017). Peranan Audit Internal Terhadap Kepatuhan Manajemen Perusahaan Pada PT. Hero Supermarket Tbk Waru Sidoarjo.
Prodi Akuntansi Fakultas Ekonomi Dan Bisnis, Universitas Bhayangkara Surabaya Iai, (2017). Standar Profesional Akuntan
Publik. Jakarta. Salemba Empat.
Imansari, Putri Fitrikia. Abdul Halim Dan Retno Wulandari. (2016). Pengaruh Kompetensi, Independensi, Pengalaman Dan Etika Auditor Terhadap Kualitas Audit. Journal Riset Mahasiswa Akuntansi (JRMA). ISSN: 2337-56xx.
Volume: Xx, Nomor: Xx
KEMENPAN, (2008). Standar audit aparat pengawasan intern pemerintah menteri negara pendayagunaan aparatur negara.
Peraturan Menteri Negara Pendayagunaan
Aparatur Negara Nomor:
Per/05/M.Pan/03/2008
Lilis, Ardini. (2010). Pengaruh Kompetensi, Independensi, Akuntabilitas Dan Motivasi Terhadap Kualitas Audit. Staf Pengajar Stiesia Surabaya Majalah Ekonomi Tahun X, No. 3 Desember 2010
Lumban, R. G. (2017). Pengaruh Kompetensi, Independensi, dan Integritas Auditor Terhadap Kualitas Audit. JRAK – Vol 3 No. 1, Maret 2017
Messier, William F., Steven M. Glover, Douglas F. Prawitt. (2014). Jasa Audit Dan Assurance. Edisi 8. Jakarta: Selemba Empat
Mulyadi. (2010). Auditing. Edisi Keenam.
Buku I. Jakarta: Salemba Empat
Nugrahini, P. (2015). Pengaruh Kompetensi, Independensi, dan Profesionalisme Auditor Internal Terhadap Kualitas Audit. Jurnal Akuntansi Bisnis, Vol. 16, No. 2, Maret 2018.
Priyansari, A., Dan Tah, N. (2015). Pengaruh Kompetensi,Independensi, Dan Etika Auditor. Jurnal Akuntansi Bisnis, Vol. 16, No. 2,
Raharja, Kurnia Ariati K. (2014), Pengaruh Kompetensi Auditor Terhadap Kualitas Audit Dengan Kecerdasasan Spritual Sebagai Variabel Moderating (Studi Empiris Pada Badan Pengawasan Dan Pembangunan Provinsi Jawa Tengah).
Ejournal Vol. 3 No. 3 Tahun 2014 Hal 1-9,
Jurusan Akuntansi Feb Universitas Diponegoro.)
