1
発生主義会計
発生主義会計とは
•
現金の受け払いが行われた時点ではなく，取 引等が発生した時点で，当該各取引等の財 務的影響を記録し，その記録にもとづいて利 益計算を行う会計をいいます。テキスト第
8
章127
頁。2
この章で学ぶこと
■前半
発生主義会計の計算構造
■後半
発生主義会計を構成する諸原則 収益と費用の認識基準
3
前 半
■発生主義会計の特徴は，現金主義会計と比
較することで，浮き彫りにすることができま す。テキスト第8章の設例を一部改作。
4
設例 1 会社の設立と開業
1.
株主から現金400の出資を得て，会社を設 立した。2.
銀行から現金100を借り入れた。3.
備品300を購入し，代金は現金で支払った。4.
商品200（＠100×2）を仕入れた。代金は現 金で支払った。設立・開業時の貸借対照表
商品
200
設備
300
資本金400
資産合計500
負債・資本合計500
借方 貸方
資産(借方) ＝ 負債+資本(貸方) 借入金
100
設例 2 営業活動と決算
1.
商品100を200で販売し，代金のうち100は 現金で受け取り，残額は掛けとした。2.
決算にさいし，利子の未払分10があったの で，これを計上した。3.
決算にさいし，備品について定額法により減 価償却を行う。備品の耐用年数は5
年とす る。7
利 益
100
8
現金主義による利益計算
資本金収入
400
商品購入支出 200
売上収入
100
収入合計
600
支出・利益合計 600 収入(借方) ＝ 支出+利益(貸方)収入 支出
借入金収入
100
収支計算書
備品購入支出 300
9
日 付 摘 要 収 入 支 出 残 額
04/01 前月繰越（資本金） 400 400
04/05 銀行から借入 100 500
04/10 備品を購入 300 200
04/15 商品を仕入（＠100×2） 200 0
04/20 商品を販売（＠200×1） 100 100
04/30 次月繰越 100
600 600
05/01 前月繰越 100 100
現金出納帳
現金主義会計の特徴
1.
現金主義によって作成される収支計算書では，現金収支の顛末と現金収支差額が示されま す。直接法によるキャッシュ･フロー計算書と同 じ構造です（第
9
章）。2.
現金主義会計においては，借入金の増加が「利益」（現金収支差額）の増加をもたらします。
つまり，現金主義における「利益」
100
は，「儲 け」ではありません。3.
現金主義会計では，企業業績や分配可能利益 を表す「利益」を計算することができません。10
現金主義 → 発生主義
1.
当期の経営成績に作用しない収支項目を，利 益計算から排除します。B/Sに収容。資本金収入400，借入金収入100，
商品購入支出
100
（在庫分），備品購入支出240（300－減価償却費60）
2.
当期の経営成績に作用する非収支項目を，利益計算に算入します。P/Lに計上。
掛けによる売上高
100
，利子の未払分10
， 減価償却費60発生主義による利益計算
1.
収益売上高
200（現金売上100＋掛け売上100 ★
）2.
費用売上原価
100（仕入分200－在庫分100）
支払利息
10 ★
減価償却費
60（300÷5＝60） ★
★現金収支を伴わない収益・費用（非収支損益）。
現金主義では認識されません。
減価償却
■テキスト
第9章3（156頁以下）
有形固定資産の取得原価を，耐用年数にわ たって一定の組織的な方法で費用として配分 するとともに，当該資産の貸借対照表価額を同 額だけ減額させていく手続き。
13
14
減価償却 Depreciation
第期 3/計上 資産の取得原価
第１期末の資産価額 %6計上 費用に配分
費用に配分 費用に配分
第期 3/計上
第期 3/計上
会計期間
第２期末の資産価額
第期末 資産価額
ゼロ 原価配分
完了
資産評価と費用認識は 裏表の関係にあります。
測定基準は基本的に取 得原価です。
14
なぜ貸借が逆になるか
■収支計算書で収入は借方に表示されます
が，損益計算書では収益は貸方に表示され ます。これは，複式簿記で仕訳という記録形 式が用いられるために生じる現象です。15
(借)
現 金 売掛金100 100
(貸)
売 上200
B/Sの借方に計上 P/Lの貸方に計上
16
発生主義による利益計算
売上原価
100
売上高
200
利 益
30
費用
+
利益200
収 益200
費用+利益(借方) ＝ 収 益(貸方) 借方 損益計算書 貸方支払利息
10
減価償却費60
決算日の貸借対照表
■資産
現 金100
売掛金
100（掛けによる売上代金）
商 品
100（在庫分）
備 品
240（取得原価300－減価償却費60＝240）
■負債・資本
未払利息
10（支払利息10に対応）
借入金
100
資本金400
利 益
30
決算日の貸借対照表
現 金
100
借入金
100
備 品
240
資産合計
540
負債・資本合計 540 資産(借方) ＝ 負債+資本(貸方)借方 貸方
売掛金
100
貸借対照表
資本金
400
未払利息10
商 品
100
発生主義会計の特徴
1.
当期の経営成績が，利益30として表示され ます。2.
当期の利益計算に関係しない項目は，貸借 対照表に収容され，次期以降に繰り越され ます。3.
以上の利益計算を行うための技術として，複式簿記が利用されます。ストック表（貸借 対照表）とフロー表（損益計算書）が，つねに セットで作成されます。
19
設例 3 時価会計
■有価証券の会計処理
期末価額を時価で評価します。
新規の借入金1００で，有価証券100を購入。
（１）売買目的有価証券
評価差額は，純利益に参入。
（２）その他有価証券
評価差額は，その他の包括利益に参入。
※テキスト第9章5
20
21
有価証券の評価と収益認識
取得原価
100 100
運用損益 50
時価(市場価格) 150 B/Sに資産として計上
売買目的有価証券の場合
期 首 期 末
期末の有価証券価額(資産)＝150 有価証券運用損益(収益)＝50
※[原価＞時価]の場合は評価損が 発生します。e.g.,時価＝70，評価損＝30 資産評価と収益・費用認は
裏表の関係にあります。評 価基準は時価です。
P/Lに収益として計上
22
発生主義による利益計算
売上原価
100
売上高
200
利 益
80
費用
+
利益2
５0
収 益2
５0
費用+利益(借方) ＝ 収 益(貸方) 借方 損益計算書 貸方支払利息
10
減価償却費60
有価証券運用損益 ５0
時価会計による貸借対照表
現 金
100
借入金 200
備 品
240
資産合計
690
負債・資本合計 690 資産(借方) ＝ 負債+資本(貸方)借方 貸方
売掛金
100
貸借対照表
資本金 400 未払利息 10
有価証券 １５0
利 益 80 商 品
100
ポイント
■評価
資産の価値を見積ることで，当該資産の価 額を決定します。テキスト第9章（166頁以 下）。
会計処理
時価→貸借対照表に有価証券価額として計上 運用損益→損益計算書に収益として計上
設例 4 会計選択
■Accounting Choice
会計処理の方法を選択（変更）すること。
減価償却法の変更 定額法→定率法
減価償却費：
60→120
25
120 5 2
300
減価償却費＝26
定率法による利益計算
費用
+
利益(
借方)
＝ 収益(
貸方)
売上原価100
売上高
200
費用+利益
250
収 益250
借方 損益計算書 貸方支払利息
10
減価償却費１２0有価証券運用損益 ５0 利 益
20
利益80→20
27
定率法による貸借対照表
現 金
100
借入金
200
備 品 １８
0
資産・損失合計
630
負債・資本合計630
資産(借方) ＝ 負債+資本(貸方)借方 貸方
売掛金
100
貸借対照表
資本金
400
未払利息10
商 品
100
有価証券１５0
利 益
20
ポイント
１．企業の経済的実態が同じでも，採用する会 計方針が異なると，利益の金額が変わって きます。
２．設例では，利益
8
０→
２０。３．ルールが変われば勝者が変わる。
４．減価償却法の選択はしばしば，利益調整
（earnings management）に利用されます。
28
利益調整の経済的影響
1.
利益＝課税所得，税率40％とした場合，課 税所得は80→20
，法人税は32→8
となりま す。ただし，後年度の利益と法人税は大きく なります。課税の繰延効果。2.
リストラ効果を促進。投資資金の早期回収。減価償却の自己金融機能。固定資産を流動 資産に変換する機能があります。
3.
利害関係者（従業員等）に対する赤字のア ナウンスメント効果。危機意識の醸成。1年度 2年度 3年度 4年度 5年度 5年通算
定額法
減価償却費 60 60 60 60 60 300
利 益 80 80 80 80 80 400 法人税 32 32 32 32 32 160
定率法
減価償却費 120 72 43.2 32.4 32.4 300
利 益 20 68 96.8 107.6 107.6 400
法人税 8 27.2 38.72 43.04 43.04 160
繰延額 単年度 24 4.8 －6.72 －11.04 －11.04 0
累計額 24 28.8 22.08 11.04 0 0
減価償却の課税繰延効果
■設例3の経営活動が5年間，継続すると仮定。税率は40％で計算。
収益250－減価償却費以外の費用110＝償却前利益140
差異の意味の差
■質的な差と量的な差 1.
時間「3分」の差
（a）休日の朝，いつもより「3分」長く寝た。
（ｂ）新幹線の発車時間に「3分」遅れた。
2.
金額「10万円」の誤記入
（a）修正前の利益は1億円である。
（b）修正前の利益は7万円である。
31 32
前半のまとめ
1.
発生主義会計の特徴は，現金主義会計と対比 することで，より深く理解できます。2.
発生主義会計では複式簿記の採用が不可欠 です。複式簿記による場合，貸借対照表と損益 計算書がつねにセットで作成されます。3.
配分と評価の相違を理解しておきましょう。減 価償却は配分，有価証券は評価で，価額を決 定します。4.
減価償却は，利益調整に利用されることがあり ます。その経済的効果を整理しておきましょう。33
後 半
■発生主義の原則
企業会計原則（第二の一のA）
「すべての費用及び収益は，①その支出及び 収入に基づいて計上し，②その発生した期間に 正しく割り当てられるように処理しなければなら ない。ただし，③未実現収益は，原則として，当 期の損益計算に計上してはならない。」
34
発生主義の意義
① 測定対価の原則
② 期間配分の原則
③ 実現主義の原則
測定対価の原則
■取引における対価を測定基準とする。
測定基準
支出額 費 用 原価主義
収入額 収 益 実現主義
原価 - 実現主義
37
原価主義 取得原価による資産評価
実現主義
評価益は収益として認識しない
分配可能利益の決定
期間配分の原則
■費用・収益の期間帰属決定
「発生」の認識
38
費用の発生
１．経営諸要素の経済価値減少事実の発生 ２．時間の経過に基づく経済価値減少事実の擬
制的把握
３．経済価値減少の原因事実の発生
収益の発生
経済価値増加額が対価の受領により客観性 と確実性を備えたとき。
測定対価の原則のより厳格な適用。
「支出と費用」・「収入と収益」
■パターンの整理
テキスト図表８．３（127頁）
図表８．４（128頁）
39
実現主義の原則
■収益の認識原則
実現の要件１．財・サービスの提供（対外取引テスト）
２．流動資産による対価の受領（流動性テスト）
経済価値増加額の客観性と確実性 測定対価の原則のより厳格な適用
費用の認識原則＝発生（狭義）
収益の認識原則＝実現
40
Qui ｚ１
■収益の認識において，発生主義ではなく，実
現主義が適用されるのはなぜか，その理由を 説明しなさい。費用収益対応の原則
■期間収益との対応（matching）を通じて，費用の
期間帰属を決定する原則。１．当期に発生した費用のすべてが，当期の損益 計算に計上されるわけではない。【例】製品の製造 原価。在庫はB/Sに収容し，時期に繰り越す。
２．発生主義の原則だけで，当期のすべての費用 を認識することはできない。【例】原因発生主義に 基づいて計上される引当金。
製品の製造原価の流れ
43 製造原価の３要素
１．原材料 ２．労務費 ３．間接費（経費）
製造原価
売上原価 Ｐ/Ｌ
原価製品 Ｂ/Ｓ 販売
在庫
第１の配分 第２の配分
収益の認識原則
■原則基準は実現主義
原則基準＝販売基準例外基準＝①生産基準，②実現可能性基準
③割賦基準
● ● ●
44
販売 割賦
生産 実現可能
45
収益の認識基準
実現基準の例外的基準
生産基準
回収期限到来基準 回収基準
実現可能性 基準
割賦販売(例外)
（割賦基準）
実現主義の原則的基準 販売基準
通常の販売 委託販売 受託販売 割賦販売(原則) 試用販売
工事契約 出荷・納品・
検収基準
買取意思 表示基準 工事完成基準
時間基準
工事進行基準
収穫基準
不動産の賃貸 金銭の貸付
工事契約
鉱山業 一部の農作物
売買目的有価証券 (リスクからの解放)
販売基準
■実現の原則基準
１．出荷・納品・検収基準 ２．買取意思表示基準 ３．工事完成基準46
Quiz 2
■実現主義の原則基準として販売基準が用い
られるのはなぜか，その理由を説明しなさい。生産基準
■販売前の収益認識：生産段階で，収益の客
観性と確実性が満たされるケース。特 徴 事 例
時間基準
継続的なサービス提供の基礎とな る契約が存在するケース。未収収 益。経過勘定。
不動産賃貸業。
工事進行基準
請負契約が事前に締結され，工事
の取引価格が確定しているケース。 建設業，造船業。
収穫基準 所定の価格で販売することが保証 された市場が存在するケース。
貴金属，農作物。
割賦基準
■販売後の収益認識：収益の客観性と確実性
が，販売時点では満たされないケース。１．回収期限到来基準（権利義務確定主義）
２．回収基準（現金主義）
割賦基準は1・2の総称
49
実現可能性基準
■実現可能な状態で収益を認識する基準
資産を，既知の金額で現金または現金請求権に容易に転 換しうる状態。Realizable。収穫基準や工事進行基準と同じ 考え方。
売買目的有価証券のプラスの評価差額を認識する基準。
市場における有価証券の値上がり
①キャッシュの獲得（対外取引テスト）
②投資の成果の達成（流動性テスト）。
※「投資のリスクからの解放」基準。
50
２つの解釈
■売買目的有価証券の評価益の認識
１．実現可能性基準実現基準の拡張。既存の制度との連続性を重 視。内的整合性。
２．別枠の制度
資産負債アプローチと収益費用アプローチの併 存。二元的制度。非連続的な制度変化を想定。
51
費用の認識基準
■発生主義の原則
１．費消基準 ２．時間基準 ３．原因発生基準52
発生主義
費消基準
時間基準
原因発生基準
数量基準
経済的価値量基準
生産高基準
売上原価，給料等
商品評価損等
生産高比例法 による減価償却等
定額法・定率法 による減価償却等
製品保証引当金，
貸倒引当金等
費用の認識基準
費消基準
■費用の発生
経営諸要素の経済価値減少事実 その「事実」の把握
１．数量基準
２．経済的価値量基準 ３．生産高基準
経済的価値量基準
■経営諸要素の費消が発生しているにも拘わ
らず，その事実が数量的に把握できない場合 品質低下等による商品評価損臨時償却費
55
生産高基準
■固定資産の利用に比例して発生
１．生産高比例法固定資産の利用に比例して減価償却費を認識。固定 資産の総利用量が物理的に確定できることが前提。鉱 業用設備，航空機等。
２．減耗償却
採取されるにつれて漸次減耗し，枯渇する天然資源に よって構成された資産。全体の利用ではなく，採取され た部分が製品化。棚卸資産の払出単価の決定と類似。
減価償却とは異なる費用配分法。鉱山業，林業等。
56
時間基準
■時の経過を原因として発生
一定の期間内に経営諸要素の費消が生じるの は明らかだが，その費消の事実を直接識別できな い場合。減価償却。
１．定額法 ２．定率法 ３．級数法
※計算方法はテキスト第９章３参照。
57 58
減価償却
物理的減価
利用による
磨滅減耗 生産高基準 生産高比例法 時の経過に
よる磨滅減耗 時間基準 定額法，定率 法，級数法
機能的減価 臨時償却
有形固定資産の減価償却
原因発生基準
■引当金
設定要件１．将来の特定の費用または損失 ２．発生が当期以前の事象に起因 ３．発生の可能性が高い
４．金額の合理的な見積りが可能
※企業会計原則注解１８
製品保証引当金
■原因発生主義の適用
１．販売後の一定期間内に無償修理の特約。
２．特約は販促に貢献。将来の特定の費用。
３．故障の発生確率が経験的既知。発生の可能性 が高く，合理的な見積が可能。
４．故障の発生は，当期の販売に起因。当期以前 の事象。
◆しかし，経営諸要素の費消は未発生。
発生しているのは，費用の原因発生事実だけ。
61 引当金
引当金
費消基準
費消基準 賞与，退職，修繕，賞与，退職，修繕，特別修繕特別修繕
原因発生基準
原因発生基準 返品調整，工事補償，製品保証，売上戻，
債務保証，損害保証 製品保証，売上戻，
返品調整，工事補償，
債務保証，損害保証
引当金の設定基準
Quiz 3
■退職給付引当金と製品保証引当金の相違
を，各引当金の設定基準に焦点を当てて，説明 しなさい。62
条件付債務
■負債性引当金
債務履行の期日，相手方，金額のうち，１つで も確定していない債務を，条件付債務と言いま す。
未確定の付帯条件が確定した時点で，確定 債務となります。条件付債務としての性質を持 った引当金は，負債性引当金と呼ばれていま す。
→
図表８.
８63
税法上の取扱い
■損金算入の可否
法人税法上，損金算入が認められているの は，貸倒引当金，返品調整引当金の２つだけ。
かつては，６種類の引当金が損金算入されて いました。税法は，会計理論の制約を受けず に，変更されてきました。
64
