инноваЦиялыҚ Экономика инноваЦионная Экономика
е. никитинская
пРиоРитеты либеРализаЦии налогооблоЖения ДохоДов ФизиЧеских лиЦ
Liberalization of individual income taxation should be considered as an integral part of enhancing the taxation practice in common. One of the most serious methodological problems is proper definition of taxation base by income of individuals. The other issue is to choose taxation benefits, which correspond with international practices and social-economic tasks achieved on each stage of social development.
Reducing tax rates is restricted and optimization of individual income taxation has to be strategically reoriented to forming the equal competitive conditions for individuals.
одно из стратегических направлений налоговой политики - постепенное перераспределение налогового бремени с доходов юридических лиц на доходы физических лиц в рамках роста экономики и благосостояния – выступает неотъемлемой частью либерализации системы налогообложения. Этот процесс вбирает в себя реформирование всех элементов налога (ставок, объекта налогообложения, налоговой базы и т.п.), техники его взимания, правил применения налоговых льгот.
определения налоговой базы по доходам физических лиц во многих странах практически не отличаются. в ее состав включаются заработная плата, различные формы вознаграждения за труд, доходы от предпринимательской деятельности, пенсии, рента, проценты, дивиденды и другие виды доходов от инвестиций. в последнее время в мировой практике принимаются меры по более полному учету при налогообложении различного рода льгот и выплат сверх заработной платы. важность включение в обложение таких косвенных доходов объясняется их достаточно серьезными объемами, которые имеют тенденцию к дальнейшему росту. По подсчетам экспертов оЭср, в сША около 1/3 вознаграждений управляющим, руководству компании и части рядовых сотрудников поступает в форме косвенных выплат, льгот и компенсаций.
казахстанское налоговое законодательство к объектам налогообложения индивидуальным подоходным налогом относит доходы, облагаемые у источника выплаты (доход работника, доход от налогового агента, пенсионные выплаты, дивиденды, стипендии, доход по договорам накопительного страхования) и доходы, не облагаемые у источника выплаты (имущественный доход, налогооблагаемый доход индивидуального предпринимателя, доход адвокатов и частных нотариусов и иные доходы, включая полученные за пределами республики казахстан).
Подобная дифференциация предполагает различный порядок взимания налога. согласно Налоговому кодексу рк при заключении договоров гражданско-правового характера с физическими лицами, не являющимися предпринимателями без образования юридического лица, обязанности налогового агента по своевременному исчислению и удержанию налога у источника выплаты возникают у работодателя. им же осуществляется перечисление налога в бюджет. исчисление индивидуального подоходного налога по доходам, не облагаемым у источника выплаты, производится налогоплательщиком самостоятельно путем применения установленной ставки к доходу, уменьшенному на размер разрешенных вычетов и корректировок. индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность на основе патента или упрощенной декларации, исчисляют налог в порядке, установленном специальным налоговым режимом.
общим для налоговых систем развитых стран является понятие необлагаемого минимума, под которым подразумевается базисная скидка, устанавливаемая для налогоплательщиков.
особенностью стандартных скидок, как показывает практика, является то, что они не обусловлены фактическими расходами налогоплательщика и предоставляются либо в фиксированных абсолютных размерах, ли в установленных долях (процентах) от дохода. различают несколько
видов стандартных скидок - освобождение части доходов всех налогоплательщиков вне зависимости от семейного статуса, числа иждивенцев и т.п. (необлагаемый минимум), скидки в зависимости от семейного статуса и для налогоплательщиков, имеющих детей и иждивенцев. Эти льготы в ряде стран предоставляются в дополнение к пособиям на детей. к группе стандартных скидок относятся льготы по социальному страхованию и льготы престарелым, домовладельцам и инвалидам. в отличие от стандартных скидок для нестандартных льгот характерна зависимость от фактической суммы произведенных расходов. обычно льгота распространяется на всю сумму взноса или расхода. Примерами служат освобождение от налогообложения процентов за кредит, выплачиваемых налогоплательщиком, страховых взносов, взносов в частные пенсионные фонды.
основными формами налоговых льгот выступают налоговые скидки (вычеты), налоговые кредиты, «система квот», разбивки доходов на составные части (шедулы), облагаемые по разным ставкам. стимулирующая роль таких скидок для налогоплательщиков возрастает при их прямо пропорциональной зависимости от дохода и уменьшается при обратно пропорциональной, либо при установлении их предельной величины. Применяются они в Австрии, великобритании, Германии, Греции, ирландии, канаде, Люксембурге, Нидерландах, Новой зеландии, Португалии, сША, Турции, японии.
особенностью налогового кредита является то, что налоговая скидка вычитается из суммы налога, а не из величины облагаемого дохода. Предоставляется он, как правило, в абсолютной величине, не превышающей сумму уплачиваемого налога. если законодательство допускает возможность превышение налогового кредита над налоговым обязательством, такая разница компенсируется налогоплательщику. Данная форма льгот предусмотрена законодательством Австрии, Дании, испании, италии, канады, Швейцарии.
существует практика, когда основные налоговые льготы по подоходному налогу предоставляются путем освобождения от обложения низких доходов (обложение по нулевой ставке). Такая ставка применяется в Австрии, Бельгии, Финляндии, Франции, Германии, Греции, Люксембурге, Норвегии, Швеции, Швейцарии. в сША она использовалась до реформы 1986 г.
По мнению налоговых экспертов, применение нулевой ставки дает тот же финансовый эффект, что и налоговый кредит. однако, распространение ее действия на последующую группу доходов за пределами первой минимальной может вызвать результат аналогичный увеличению налоговой ставки. Подобные расширения должны сопровождаться снижением ставки налогообложения следующей группы доходов. Налицо относительная условность границ между различными формами налоговых стимулов, наличие возможности их взаимозаменяемости. к льготам, учитывающим семейный статус, можно отнести:
• отдельные шкалы налогообложения доходов членов семьи (Норвегия, Португалия, сША, Финляндия до 1976);
• системы разделения доходов поровну между супругами, при этом рассчитанная сумма налога удваивается (Германия, ирландия, сША);
• системы семейных квот (Франция, Люксембург).
Наибольшее разнообразие льгот существует в отношении взносов на социальные нужды.
Это обусловлено различиями в уровне социально-экономического развития стран, традициями, социальными завоеваниями. Так, в Бельгии, канаде, италии, Франции, японии, Греции, Португалии, Швейцарии, испании, Турции взносы на социальное страхование вычитаются из налогооблагаемого дохода. в Германии такие вычеты ограничены определенным размером.
в Австралии, Новой зеландии, Швеции вообще отсутствуют взносы в фонды социального страхования. Немаловажное значение в системе налогового стимулирования эффективной занятости имеют льготы по расходам налогоплательщиков на медицинские цели. Так, в Австрии превышение расходов на медицинские цели свыше определенной суммы компенсируется предоставлением налогового кредита. в Финляндии установлена скидка с максимальным пороговым значением, в Германии, Греции эта скидка является полной. в италии расходы на специализированное медицинское обслуживание полностью вычитаются из дохода. в японии и сША производится частичный вычет расходов на медицинские цели. Например, в Америке льгота предоставляется только на сумму медицинских расходов, превышающую 7,5% дохода налогоплательщика. в Дании отсутствует такие льготы, поскольку большинство медицинских услуг предоставляется бесплатно.
Наибольший интерес с позиций развития инвестирования представляет система льгот на расходы налогоплательщиков, обусловленные производственной деятельностью, или операции связанные с бизнесом. в этих целях используются – скидка в сумме полной фактической величины расходов производственно-делового характера, скидка как доля от валового дохода,
налоговый кредит на долю валового дохода, и скидка в форме разовой фиксированной суммы в отношении части величины расходов производственного и делового характера.
во многих странах в зависимости от целей государственной политики применяются разнообразные налоговые преференции, стимулирующие те или иные формы инвестиционной, а также заемной деятельности. в Бельгии, великобритании, Германии, Греции, Дании, ирландии, испании, канаде, Норвегии, Нидерландах, Финляндии, Швеции, японии налогоплательщикам предоставляются скидки на сумму выплаченных процентов по кредитам для инвестиций в производство. в италии не облагаются налогом проценты по займам на сельскохозяйственные цели. Полный вычет из налогооблагаемого дохода процентов по займам на покупку или реконструкцию дома предусмотрен законодательством в Дании, ирландии, сША, Нидерландов, Норвегии, Швейцарии, Швеции. установлены пределы данной льготы в великобритании, италии, Финляндии. в испании предоставляется налоговый кредит на определенную долю в процентах от величины годовых инвестиций в покупку нового дома. в ряде стран действуют налоговые скидки на проценты по потребительским кредитам.
в Бельгии из налогооблагаемого дохода вычитаются суммы процентов по займам для покупки акций бельгийских компаний. в великобритании из налогооблагаемой базы полностью вычитается сумма процентов по займам на приобретение доли в партнерстве или оплаты некоторых регистрационных сборов. кроме того, в Австрии, Бельгии и Франции предоставлены льготы по расходам на покупку акций и других видов инвестиций, но с определенным максимальным ограничением, в Португалии и испании допускается частичный вычет указанных расходов. в ирландии эта льгота, прежде всего, распространяется на покупки акций по схеме «участие в прибылях, а в великобритании она устанавливается лишь по новым подпискам в сфере малого бизнеса.
весьма распространена система льгот в отношении процентов и дивидендов. в Греции налоговые скидки предоставляются только по дивидендам с акций, зарегистрированных на фондовой бирже. в Нидерландах установлен максимальный абсолютный размер для дивидендов, освобожденных от налогообложения. в Норвегии налоговая скидка с определенным пороговым ограничением действует в отношении дивидендов и процентов. во Франции, Германии, Финляндии действует фиксированная налоговая скидка по процентным доходам. в Люксембурге и ирландии не облагаются налогом проценты по определенным депозитам (для Люксембурга это сберегательные счета) и правительственным облигациям. в Греции проценты по банковским депозитам и правительственным займам включаются в налоговую базу только в определенной доле. в Австралии в отношении процентов по правительственным займам предоставляется налоговый кредит. в Португалии из налогооблагаемого дохода исключаются проценты по срочным вкладам, правительственным займам и определенным долговым обязательствам, а в Новой зеландии только проценты по определенным государственным обязательствам. в Нидерландах установлен абсолютный размер льготы для процентов, объектом налогообложения выступает превышение суммы полученных налогоплательщиком процентов над уплаченными.
существенным компонентом в системе налоговых преференций выступают льготы в отношении арендных платежей. в Бельгии на доходы от недвижимости установлена фиксированная налоговая скидка. в Турции определенная фиксированная величина вычитается из облагаемого дохода. в Финляндии от обложения подоходным налогом освобождаются арендные платежи от определенных видов оборудования, сооружений и приспособлений. во Франции приняты пропорциональные налоговые скидки по рентным платежам в области сельского хозяйства.
Анализ международной практики позволяет выделить ряд основных инструментов льготирования налогооблагаемых доходов и инвестиционных сбережений физических лиц:
• освобождение от налогообложения низких доходов;
• предоставление скидок и вычетов на детей, иждивенцев и медицинские нужды;
• приоритетное стимулирование предпринимательских расходов физических лиц, сберегательных депозитов и участия в правительственных займах.
Начиная с середины 80-х годов перед правительствами ряда западноевропейских стран и сША встала задача реформирования налогообложения доходов физических лиц. Эта необходимость диктовалась требованиями усиления справедливости, нейтральности и упрощения налогообложения. сложность систем подоходного налога, высокие ставки, неравномерное распределение налогового бремени между отдельными группами населения снижает стимулы к труду и инвестициям. общие направления совершенствования западных налоговых систем можно определить как расширение базы налогообложения, снижение прогрессии шкалы подоходного налога, унификацию налогообложения различных доходов, обеспечение более полной уплаты
налога, усиление административного контроля, переход от налоговых скидок с облагаемого дохода к налоговым кредитам, введение четких параметров (минимальных и максимальных налоговых обязательств) для налогоплательщиков с высоким уровнем дохода, усиление инвестиционной направленности налоговых льгот.
расширение базы обложения, как правило, осуществляется либо за счет включения в нее доходов, ранее не облагавшихся подоходным налогом, либо за счет упразднения ранее существовавших скидок и льгот. Хотя возможность реализации последнего весьма проблематична, поскольку льготы на практике часто имеют четкую социальную ориентацию.
в последние годы в мировой практике установилась приоритетность стимулирования участия в национальных планах сбережений. Так, не облагаются налогом проценты по вкладам в государственные банки. в Финляндии такая льгота предоставлена вообще без каких-либо ограничений. в других государствах действует предельный размер льготы и четко оговорен перечень финансовых инструментов, проценты по которым не подлежат налогообложению. во многих странах для притока инвестиций в общественное производство стали предоставляться налоговые льготы, стимулирующие вложение частных сбережений в акции. однако преобладающим подходом в последние годы становится предоставление льгот через системы налогообложения юридических лиц. в Австрии с 1982г. налогоплательщикам предоставлено право вычитать из облагаемого дохода сумму инвестиций (до установленного размера) в так называемые «сертификаты участия» новых предприятий. в Бельгии также разрешается вычитать из налоговой базы затраты на покупку акций бельгийских компаний или сертификатов взаимно- сберегательных фондов в определенных пределах, с 1984г. эта льгота распространена на вложения в финансовые инструменты венчурного бизнеса. в это же время введены льготы по инвестициям в ценные бумаги венчурных компаний в ирландии. в великобритании налогоплательщики получили право вычитать из налогооблагаемого дохода до определенного уровня инвестиции в новые компании, а с 1983г. данный порядок был распространен на ряд действующих компаний, акции которых не котировались на бирже.
законодательные инициативы в налоговой сфере в 90-х годах обеспечивали переход к более сглаженным шкалам налогообложения за счет сокращения числа групп градации доходов. весьма серьезное внимание уделялось обеспечению экономической нейтральности подоходного налога.
Налоговыми экспертами оЭср под данным термином понимается отсутствие негативного влияния налога на стимулы к труду, а также принятия налогоплательщиком решений, касающихся выбора сферы и характера деятельности, вступления в брак, осуществления инвестиций.
в основном эти тенденции учтены в казахстанском налоговом законодательстве. из дохода работника, облагаемого у источника выплаты, вычитаются – сумма в минимальном размере заработной платы, установленного на соответствующий финансовый год законом о республиканском бюджете, обязательные пенсионные и добровольные взносы в накопительные пенсионные фонды, страховые премии, вносимые в свою пользу физическим лицом по договорам накопительного страхования, суммы, направленные на погашение вознаграждения по жилищным займам, расходы на оплату медицинских услуг за исключением косметических.
за последние семь лет произошла существенная трансформация системы вычетов по иПН.
Несомненно, прогрессивным является давно обсуждаемый переход от базового вычета в размере месячного расчетного показателя к минимальной заработной плате. Это закладывает концептуально правильный подход формирования налоговой базы исчисления индивидуальных доходов, создавая необходимую методологическую основу для перехода ко всеобщему декларированию. сняты ограничения для добровольно перечисляемых взносов в накопительные пенсионные фонды, что может также послужить дополнительным источником будущего инвестирования. вместе с тем необоснованно исключены вычеты, связанные с содержанием иждивенцев.
следует принимать в расчет, что отдельные категории доходов определены, как не подлежащие налогообложению. Это социальные или приравниваемые к ним выплаты (адресная социальная помощь и социальные выплаты, возмещение вреда, причиненного жизни и здоровью физического лица, расходы работодателя на обучение работника и ряд других), оплата, связанная с исполнением служебных обязанностей, инвестиционные доходы и расходы (вознаграждения по вкладам в банках, по долговым ценным бумагам, государственным эмиссионным бумагам, дивиденды по ценным бумагам, котирующимся на биржах, дивиденды и доходы от прироста стоимости, полученные от юридического лица – резидента при условии владения акциями или долями не менее трех лет и отсутствия 50% участия в капитале недропользователя), а также стоимость имущества, полученного физическим лицом в виде дарения или наследования.
в целом можно отметить достаточно высокую степень адекватности отечественной системы налоговых льгот по индивидуальному подоходному налогу международным стандартам. однако построение эффективной инвестиционной модели налогообложения предполагает решение ряда вопросов. Принципиальным моментом с позиций поощрения стремлений индивидуального инвестирования является формирование паритетных преференций по дивидендам для физических лиц всех категорий ценных бумаг. целесообразно было бы предусмотреть возможность исключения из налоговой базы расходов по приобретению ценных бумаг или долей в юридических лицах обрабатывающего и аграрного секторов. Такой подход в большей мере будет стимулировать вливание личных средств в процессы инвестирования реального сектора.
в казахстане с 2009г. доходы физических лиц подлежат обложению по ставке в размере 10%.
Доходы в виде дивидендов, вознаграждений (за исключением вознаграждений по договорам накопительного страхования), выигрышей облагаются по ставке 5 процентов. следует учесть, что установление единой десяти процентной ставки подоходного налога даже при исключением из налоговой базы минимальной заработной платы приведет к увеличению налоговой нагрузки для основной части населения, поскольку среднемесячная заработная плата по видам экономической деятельности, например, в 2008г. согласно статистическим данным составила около 73 тыс.
тенге, а к концу 2009г. упала до 67 тыс. тенге. Действовавшая до последней налоговой реформы прогрессивная шкала налогообложения носила более социально ориентированный характер, т.к. предполагала рост налоговой нагрузки с ростом дохода. единая налоговая ставка является нейтральной по отношению к размерам доходов. стимулирующую роль по отношению к их росту оказывает регрессивная шкала налогообложения, когда в определенных пороговых рамках предусмотрено пошаговое снижение ставки по мере увеличения доходов. Подобная схема в казахстанском налоговом законодательстве была до 2009г. предусмотрена для социального налога, но с 2009г она ее заменило налогообложение по единой ставке в размере 11%.
объектом налогообложения здесь являются исключительно расходы работодателя, выплачиваемые работникам – резидентам, работникам – нерезидентам, и доходов иностранного персонала. Для индивидуальных предпринимателей, частных нотариусов и адвокатов объектом обложения социальным налогом служит численность работников, включая самих налогоплательщиков. Действуют особые ставки и порядок расчета социального налога для лиц, применяющих специальные налоговые режимы. они поставлены в прямую зависимость от размера уплаченных налогов. При специальном налогов режиме на основе патента и упрощенной декларации социальный налог представляет одну вторую часть стоимости патента за минусом социальных отчислений в соответствии с законом рк «об обязательном социальном страховании».
в рамках специального режима на основе упрощенной декларации предусмотрен определенный стимулирующий механизм легализации заработной платы. Так, если среднемесячная заработная плата наемных работников по итогам отчетного периода составила у индивидуального предпринимателя не менее 2-х кратного, а у юридического лица не менее 2,5 – кратного минимального размера месячной заработной платы то исчисленная сумма налогов корректируется в сторону уменьшения в размере 1,5 процентов от суммы налога за каждого работника, исходя из среднесписочной численности работников. Для плательщиков единого земельного налога ставка социального налога определена в размере 20 процентов от месячного расчетного показателя за каждого работника, главу и членов фермерского хозяйства. специальный налоговый режим для юридических лиц – производителей сельскохозяйственной продукции и сельских потребительских кооперативов предполагает уменьшение суммы социального налога на 70%. стратегией вхождения казахстана в число 50-ти наиболее конкурентоспособных стран мира с 2008г. было предусмотрено снижение социального налога в среднем на 30%.
Предполагалось, что эти льготы послужат достаточным стимулом к повышению заработной платы. однако, по нашему мнению, возможности снижения налоговых ставок всегда носят ограниченный характер, и потому оптимизация налогообложения индивидуальных доходов в дальнейшем должна быть стратегически переориентирована на формирование равных конкурентных условий для отечественных и иностранных физических лиц, что, прежде всего, предполагает создание механизма адресного индивидуального использования социального налога в рамках медицинского и социального страхования.
список литеРатуРы
1.кодекс республики казахстан «о налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) по состоянию на 1 февраля 2006г. -Алматы: Познание, 2010.
2. кодекс республики казахстан «о налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) по состоянию на 1 января 2006г.совместная публикация международного центра по налогам и инвестициям и журнала «информационный бюллетень министерства финансов республики казахстан».
–Алматы, 2006.
3. материалы исследования всемирного банка. республика казахстан: стратегический план повышения нейтральности налоговой системы недобывающих отраслей, 2007.
4. Налоги и налогообложение: учебное пособие для вузов. и.Г. русакова, в.А. кашин, А.в.Толкушкин и др.; Под ред. и.Г. русаковой, в.А. кашина. – москва: ЮНиТи, 2000. – 495 с.
Поступила в редакцию 10.02.2010.
м.Д. мамеДсупиев
РасЧЁт уРовня занятости населения
востоЧно-казахстанскоЙ области в условиях кРизиса
одним из основных последствий мирового кризиса является спад промышленного производства, появление безработицы, резкое снижение уровня жизни населения. согласно оценке экспертов мвФ реальный ввП сША в первом квартале 2009 года снизился на 5,9%, евросоюза – на 1,9%, великобритании – на 1,5%, россии – на 7,0%, китая – на 6,1%. На этом фоне экономика казахстана показала себя довольно устойчивой к внешним воздействиям – снижение ввП составило 2%. Антикризисный план Правительства рк, Нацбанка и АФН выделяет пять приоритетных направлений стабилизации финансового сектора: решение проблем на рынке недвижимости, поддержка мсБ, развитие агропромышленного комплекса, реализация инновационных, индустриальных и инфраструктурных проектов, решение проблем занятости.
Проблемам безработицы и занятости на рынке труда восточно-казахстанской области в последнее время уделяется большое внимание. Дело в том, что здесь образовалось очень много старых (советских) нерентабельных мест, которые в любом случае необходимо закрывать. Это и так называемые моногорода, и излишняя занятость в разного рода офисах, вспомогательных службах и необходимость структурной реорганизации преимущественно сырьевой экономики региона.
возникает объективная необходимость перевода большой массы людей из сфер занятости в другие. и это должно быть сделано на научной основе, обусловлено реализацией индустриально- инновационных проектов на основе новой карты рационального размещения производственных мощностей. из кризиса необходимо выходить системно и стратегически, на забывая при этом как отметил Президент Назарбаев Н.А. «развитие человеческого потенциала – главная ценность суверенного казахстана».
Для рынка труда восточно-казахстанской области характерно наличие значительной части наемных работников, удельный вес которых постоянно растет, и в 2007 году составил 65,7%
от общей численности занятого населения, 34,3% составляют самозанятые работники, причем 55,9% из них заняты на личном подворье. в числе самозанятых, доля мужчин составила 51,9%
(127 тыс. человек), женщин – 48,1% (117,9 тыс. человек).
работающее население является относительно молодым: средний возраст работника – 38 лет.
среди занятого населения молодежь в возрасте от 15 до 24 лет составляла 110,3 тыс. человек (15,5% от общего числа занятых), лица в возрасте от 25-34 лет – 188,7 тыс. человек (26,4%). Доля возрастных групп 35-44 лет и 45-54 лет среди занятых составляла соответственно - 22,8 и 26,6%, а лиц в возрасте 55 лет и старше - 8,7%.
занятое население области имеет различный образовательный уровень. в 2007 в области достаточно высокий образовательный уровень рабочей силы. высшее и незаконченное высшее образование имели 22,1% (157,7 тыс. человек) занятого населения, среднее профессиональное (специальное) образование - 29,1% (208 тыс. человек). Доля занятых с начальным профессиональным образованием составила 13,7% (97,4 тыс. человек), средним, основным и начальным общим – 35,1% (250,6 тыс. человек). занятые женщины имеют более высокий уровень высшего и среднего профессионального образования (53,5%), по сравнению с мужчинами (46,5%).
в экономическом развитии области, как и в экономике республики казахстан, за последние годы исследуемого периода наблюдается относительно устойчивый рост и стабилизация, что подтверждается объемами произведенной продукции в секторах экономики (таблица 1).
