Bagian ini disarikan dari Sinaga (2005). Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP) yang ditetapkan dengan Peraturan Pemerintah (PP) Nomor 24 Tahun 2005, menggunakan basis modifikasi kas menuju akrual (cash towards accrual). Basis ini mengharuskan penyajian aset, kewajiban, dan ekuitas dengan basis akrual sedangkan pendapatan, belanja, dan pembiayaan menggunakan basis kas. Aset, kewajiban, dan ekuitas merupakan unsur Neraca sedangkan pendapatan, belanja, dan pembiayaan merupakan unsur Laporan Realisasi Anggaran. Dengan kata lain, Neraca disajikan dengan basis akrual dan Laporan Realisasi Anggaran dan Laporan Arus Kas disajikan dengan basis kas.
Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran merupakan laporan-laporan yang saling berhubungan. Pendapatan yang merupakan isi Laporan Realisasi Anggaran didefinisikan sebagai semua penerimaan Rekening Kas Umum Negara/Daerah yang menambah ekuitas dana lancar dalam periode tahun anggaran yang bersangkutan yang menjadi hak pemerintah, dan tidak perlu dibayar kembali oleh pemerintah. Selanjutnya belanja yang juga menjadi isi Laporan Realisasi Anggaran didefinisikan sebagai semua pengeluaran dari Rekening Kas Umum Negara/Daerah yang mengurangi ekuitas dana lancar dalam periode tahun
18
anggaran bersangkutan yang tidak akan diperoleh pembayarannya kembali oleh pemerintah.
Ekuitas dana lancar merupakan unsur neraca sehingga pendapatan dan belanja seharusnya langsung mempengaruhi ekuitas dana lancar dalam neraca. Akan tetapi penerimaan pendapatan dan pengeluaran belanja berdasarkan basis kas hanya mempengaruhi jumlah kas tetapi tidak secara langsung mempengaruhi ekuitas dana lancar. Oleh karena itu dapat dikatakan bahwa akun-akun pendapatan dan belanja merupakan akun pembantu ekuitas dana lancar.
Penerimaan pendapatan dicatat terlebih dahulu dalam akun pendapatan dan pengeluaran belanja dicatat dalam akun belanja kemudian pada akhir tahun ditutup ke akun ekuitas dana lancar (bandingkan dengan pengertian pendapatan dan biaya sebagai akun pembantu modal dalam akuntansi komersial). Seluruh penerimaan dan pengeluaran pemerintah harus ada dalam anggaran, artinya harus melalui atau tercantum dalam Laporan Realisasi Anggaran. Pendapatan, belanja, dan pembiayaan yang merupakan unsur Laporan Realisasi Anggaran akan diakui atau dicatat pada saat kas diterima atau dikeluarkan. Pendapatan, belanja, dan pembiayaan hanya mempengaruhi kas dan tidak mempengaruhi komponen lainnya dalam pos neraca pada saat penerimaan dan pengeluaran kas. Akibat perlakuan seperti ini, neraca hanya terdiri dari kas pada sisi debet dan ekuitas pada sisi kredit. Ekuitas pun hanya muncul pada akhir periode pada saat pendapatan dan biaya ditutup ke ekuitas dana lancar.
Perlakuan-perlakuan penerimaan dan pengeluaran dalam penerapan basis kas menuju akrual ini dapat diuraikan sebagai berikut:
Pada saat penerimaan pendapatan dicatat dalam persamaan:
Kas = Ekuitas Dana Lancar Pendapatan
Kas merupakan unsur atau akun neraca yang disebut juga dengan akun riil (real account) sedangkan pendapatan adalah unsur Laporan Realisasi Anggaran yang disebut juga akun nominal (nominal account).
Pada saat pengeluaran kas untuk belanja dicatat dalam persamaan:
(Kas) = (Ekuitas Dana Lancar) Belanja
Belanja merupakan nominal account.
Pada saat pengeluaran belanja untuk perolehan aset tetap berupa gedung misalnya akan dijurnal:
(Kas) = (Ekuitas Dana Lancar) Belanja Modal
Pertanyaannya, ”Mengapa tidak langsung dijurnal ke aset tetap yang bersangkutan?” Seharusnya, seperti halnya di akuntansi komersial, pengeluaran
19
untuk perolehan aset tetap (belanja modal untuk pembangunan gedung) dapat dicatat dalam persamaan akuntansi pemerintah sebagai berikut:
(Kas) = Gedung & Bangunan Belanja Modal
Akun gedung dan bangunan dan akun kas merupakan akun riil (real account). Jika dilakukan penjurnalan seperti di atas maka pengeluaran tersebut tidak akan mempengaruhi belanja dalam Laporan Realisasi Anggaran. Perlakuan seperti ini hanya mempengaruhi akun-akun neraca. Oleh karena seluruh transaksi kas pemerintahan harus melalui Laporan Realisasi Anggaran maka pengeluaran untuk belanja modal tidak dapat dijurnal langsung ke aset yang bersangkutan, tetapi harus melalui Laporan Realisasi Anggaran terlebih dahulu.
Contoh lain, misalnya pengeluaran untuk pembayaran pokok hutang. Pembayaran pokok hutang akan dicatat dalam persamaan akuntansi pemerintah sebagai berikut:
(Kas) = Pengeluaran Pembiayaan Pokok Hutang Bayar pokok hutang
Pengeluaran uang kas untuk pembayaran hutang tidak dikredit secara langsung pada kewajiban di Neraca, melainkan dijurnal ke unsur Laporan Realisasi Anggaran yaitu Pengeluaran Pembiayaan untuk Pembayaran Pokok Hutang.
Dari uraian di atas terlihat bahwa setiap pengeluaran pemerintah atau penerimaan pemerintah harus melalui Laporan Realisasi Anggaran. Oleh karena itu, penerimaan dan pengeluaran mempengaruhi unsur-unsur dalam Laporan Realisasi Anggaran dan kas di Neraca sekaligus. Jadi yang terpengaruh di Neraca hanya akun kas. Akan tetapi penerimaan dan pengeluaran uang tidak hanya mempengaruhi kas di Neraca.
Pengeluaran uang untuk membayar pengadaan aset tetap yang merupakan belanja modal selain mempengaruhi kas juga mempengaruhi aset tetap yang bersangkutan dan akun pasangannya dalam kelompok ekuitas. Contohnya pengadaan aset tetap berupa bangunan tersebut. Contoh lainnya, penerimaan uang dari pinjaman akan menambah kas tetapi sekaligus juga menambah kewajiban yang harus muncul di Neraca. Untuk itu harus ada mekanisme agar pengeluaran kas tidak hanya mempengaruhi kas tetapi juga unsur neraca lainnya yang terkait sekaligus juga masuk dalam Laporan Realisasi Anggaran. Demikian juga halnya dengan penerimaan pinjaman yang masuk dalam Laporan Realisasi Anggaran tetapi juga harus masuk dalam kewajiban di Neraca. Mekanisme ini yang disebut dengan jurnal korolari.
Melalui mekanisme jurnal korolari, pengeluaran belanja untuk pembelian aset tetap seperti pembelian gedung dicatat sebagai pengeluaran belanja modal.
20
Selanjutnya, agar perolehan aset tersebut muncul dalam Neraca maka perlu dibuat jurnal pendamping (jurnal korolari). Jurnal korolari dibuat dengan mendebet aset yang bersangkutan dan mengkredit akun Ekuitas Dana Diinvestasikan dalam kelompok Ekuitas. Misalkan dikeluarkan belanja modal sebesar Rp 100 miliar untuk pembelian gedung, maka agar dapat masuk dalam Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran harus dibuat persamaan akuntansi sebagai berikut:
(Kas) = EDL - SiLPA Belanja Modal
(100) = (100)
Persamaan ini akan mempengaruhi belanja modal dalam Laporan Realisasi Anggaran. Pencatatan tersebut belum masuk dalam akun aset tetap berupa gedung dan akun ekuitasnya. Untuk itu dibuatkan persamaan korolari:
Gedung dan Bangunan = Diinvestasikan dalam Aset Tetap Korolari Belanja Modal
100 = 100
Dengan penjurnalan di atas, Pengeluaran Kas akan dicatat dalam Neraca dan Laporan Realisasi Anggaran. Bukan hanya itu, akun Gedung dan Bangunan dalam kelompok aset tetap dan akun Diinvestasikan dalam Aset Tetap pada kelompok Ekuitas juga dicatat sebesar jumlah yang sama. Dari uraian di atas terlihat bahwa jurnal korolari digunakan agar transaksi yang mempengaruhi akun Neraca (selain kas) dan Laporan Realisasi Anggaran dapat dicatat pada waktu yang sama.
Pertanyaannya adalah ”Apakah tidak ada mekanisme lain yang dapat memungkinkan dapat disajikannya unsur neraca selain kas?” Jawabnya adalah ”Ada”. Akun-akun yang dimaksud bisa saja dicatat pada akhir tahun dengan menggunakan jurnal penyesuaian. Seluruh buku besar untuk akun-akun terkait dibuka pada saat penyusunan neraca lajur. Akan tetapi dapat dibayangkan begitu rumitnya menghimpun semua bukti transaksi untuk dilakukan penyesuaian pada akhir tahun dengan mekanisme ini.
21
PERTANYAAN
1. Konsep dana apakah yang dianut oleh akuntansi pemerintah di Indonesia? Jelaskan!
2. Tuliskan Persamaan Akuntansi Pemerintah!
3. Apakah perbedaan antara persamaan akuntansi pemerintah dengan persamaan akuntansi bisnis?
4. Apakah perbedaan antara pos ekuitas (modal) di laporan keuangan swasta dengan pos ekuitas dana di dalam akuntansi pemerintahan?
5. Apakah yang dimaksud dengan ekuitas dana lancar? Tuliskan rumusnya! 6. Apakah yang dimaksud dengan ekuitas dana investasi? Tuliskan rumusnya! 7. Apakah yang dimaksud dengan ekuitas dana cadangan? Tuliskan rumusnya! 8. Berikan beberapa contoh sub akun yang terdapat dalam ekuitas dana lancar! 9. Berikan beberapa contoh sub akun yang terdapat dalam ekuitas dana
investasi!
10. Berikan beberapa contoh sub akun yang terdapat dalam ekuitas dana cadangan!
11. Jika pemerintah daerah menerima pendapatan pajak, akun apakah yang terpengaruh dalam persamaan akuntansi pemerintahan?
12. Jika pemerintah daerah membeli aset tetap dengan anggarannya, akun apakah yang terpengaruh dalam persamaan akuntansi pemerintahan?
13. Apakah perlu ada penyesuaian dalam akuntansi pemerintahan? Jelaskan dan berikan contohnya!
14. Berikut ini adalah kasus untuk penganggaran pemerintah daerah dan pencatatan persamaan akuntansi. Sebagai ilustrasi, di Pemda Gemah Ripah proses anggaran untuk tahun 2004 dimulai pada bulan Maret 2003. Dengan menggunakan anggaran kinerja dan partisipasi dari masyarakat, anggaran disetujui akhir Desember 2003 dan segera dilaksanakan mulai 1 Januari 2004. Pelaksanaan berlangsung mulai tanggal 1 Januari 2004 hingga 31 Desember 2004. Kapankah transaksi yang mempengaruhi persamaan akuntansi berlangsung? Apakah persamaan akuntansi terpengaruh dalam penyusunan anggaran?
15. Data yang dikutip dari laporan Pemda Balda tahun anggaran 2000 dianggarkan Rp 95.000 untuk pendapatan dan Rp 100.000 untuk belanja. Sedangkan pada tahap realisasi, Pendapatan Rp 90.000 dan Belanja Rp 75.000. Diasumsikan bahwa belanja hanya satu jenis dan pendapatan hanya pendapatan pajak. Saldo awal kas yang seluruhnya berasal dari saldo tahun lalu adalah sebesar Rp 20.000. Sumber penerimaan pembiayaan Pemda hanya berasal dari saldo tahun lalu tetapi masih menganggarkan penyertaan pada PDAM sebesar Rp 15.000 dan terealisasi sebesar Rp 12.000. Seluruh pembiayaan diotorisasi dengan jumlah yang sama dengan anggarannya. Aset Pemda di samping kas hanya aktiva tetap senilai Rp 2.000.000 dan selama
22
tahun 2000 belanja untuk penambahan aktiva tetap tidak ada. Buatlah persamaan akuntansinya dan susunlah neraca dari persamaan tersebut!
16. Pada Neraca Pemda B per 31 Desember 2005 diketahui bahwa:
Kas Daerah Rp 50 juta
Persediaan 45 juta
Piutang Pajak 60 juta
Investasi Jangka Panjang 100 juta
Aset Tetap 200 juta
Aset Lainnya 85 juta
Dana Cadangan 300 juta
Hutang Jangka Pendek 30 juta (termasuk Perhitungan Fihak Ketiga/PFK Rp 5 juta)
Hutang Jangka Panjang 150 juta
Berapakah Ekuitas Dana Lancar, Ekuitas Dana Investasi, dan Ekuitas Dana Cadangan yang disajikan dalam neraca Pemda B per 31 Desember 2005? 17. Dari data pembukuan Pemda A ditemukan Saldo Kas di Kas Daerah per 31
Desember 2005 adalah Rp 1.000 juta. Setelah ditelusuri ternyata terdapat kas sebesar Rp 45 juta yang belum disetor oleh Bendahara Penerimaan ke Kas Daerah sampai dengan 31 Desember 2005. Jumlah kas sebesar Rp 45 juta tersebut diketahui baru disetor ke Kas Daerah pada tanggal 6 Januari 2006. Selain itu dari laporan bendahara pengeluaran status SKPD ditemukan adanya sisa uang persediaan sebesar Rp 50 juta yang belum disetor ke Kas Daerah sampai dengan 31 Desember 2005. Jumlah tersebut baru disetor pada tanggal 5 Januari 2006. Laporan Keuangan Pemda A untuk Tahun Anggaran (TA) 2005 baru diselesaikan dan diterbitkan pada tanggal 31 Maret 2006. Bagaimana penyajian kas Pemda A di neraca per 31 Desember 2005?
18. Dalam ekuitas dana pemerintahan, terdapat kemungkinan masing-masing ekuitas dana bernilai negatif atau positif. Jelaskan dan analisa kondisi negatif atau positif masing-masing ekuitas dana tersebut, dan hubungkan dengan kondisi keuangan dari suatu pemerintah daerah!
19. Apakah arti pencatatan korolari dalam akuntansi pemerintahan? 20. Mengapa harus ada pencatatan korolari?
21. Apakah selain pencatatan korolari tidak ada teknik akuntansi yang lain yang dapat digunakan?
22. Adakah istilah lain untuk pencatatan korolari? Jelaskan!
23. Jelaskan pencatatan korolari dalam akuntansi pemerintahan! Transaksi apa sajakah yang memerlukan pencatatan korolari dalam akuntansi pemerintahan?
23
SOAL-SOAL
Soal 1
Pemerintah Kabupaten A akan dimekarkan menjadi Kabupaten B dan C mulai Januari tahun 2004. Untuk pemekaran tersebut, maka diidentifikasi aset-aset Kabupaten A semuanya menjadi milik dari Kabupaten B. Kabupaten C tidak mendapat aset apapun dari proses pemekaran itu. Untuk menunjang pelayanan masyarakat di Kabupaten C, maka pada tahun tersebut Kabupaten C mendapat dana transfer dari pemerintah berupa Dana Alokasi Umum (DAU) sebesar Rp 400 miliar. Anggaran pertama ditetapkan oleh pemerintah pusat. Berikut ini adalah APBD dan realisasi APBD Kabupaten C untuk tahun 2004:
(dalam milyaran rupiah)
Pos APBD APBD Realisasi APBD
Pendapatan
Pajak Daerah Retribusi Daerah PAD lainnya DAU
Total Pendapatan Asli Daerah (PAD)
Rp 10 5 2 400 Rp 10 5 5 400 417 420 Belanja Belanja Operasi
Belanja Pemilihan Umum Belanja Bupati dan Wakil Bupati Belanja DPRD
Belanja Pelayanan Umum
Total Belanja Operasi Belanja Modal /Aset Tetap
Belanja Gedung Belanja Kendaraan Belanja Tanah
Total Belanja Aktiva Tetap
10 15 10 200 235 100 50 35 185 10 15 10 190 225 100 50 35 185 Total Belanja 420 410 Surplus/(Defisit) (3) 10 Pembiayaan
Penerimaan Pembiayaan_Dari Hutang Jk Panjang Pengeluaran Pembiayaan_Membuat Dana Cadangan
15 10 15 10 Total Pembiayaan 5 5 Sisa Lebih/(Kurang) Pembiayaan Rp 2 Rp 15
Diminta:
1. Adakah neraca awal pemerintah kabupaten C? 2. Berdasarkan transaksi Kabupaten C, buatlah:
a. persamaan akuntansi atas realisasi anggaran tersebut b. laporan neraca
3. Dengan kondisi di bawah ini, buatlah persamaan akuntansi untuk penyesuaian:
24
a. jumlah persediaan pada akhir tahun adalah Rp 5 miliar b. penyusutan aktiva tetap per tahun adalah 5%
4. Setelah disesuaikan, buatlah laporan keuangan neraca! Soal 2
a. APBD Pemkab ABC tahun 2001 mencantumkan informasi sebagai berikut.
Pos APBD APBD Realisasi APBD
Pendapatan
Penerimaan cicilan penjualan rumah dinas Penerimaan pajak hiburan
Penggunaan SiLPA
Penerimaan Pengembalian Pinjaman PDAM
Rp 62.500 162.500 400.000 250.000 Rp 62.500 175.000 250.000 Belanja
Pembayaran bunga pinjaman Pembelian Persediaan
Pembayaran pokok pinjaman Luar Negeri Pembayaran pokok pinjaman Pemerintah Pusat
75.000 50.000 250.000 500.000 75.000 40.000 250.000 500.000
Realisasi pembayaran hutang dan biaya bunga tahun 2001 adalah sebagai berikut :
Jenis Hutang Pokok Pinjaman Biaya Bunga
Hutang kepada Luar Negeri Rp 250.000 Rp 25.000
Hutang kepada Pemerintah Pusat 500.000 50.000
Hutang jangka panjang dan biaya bunga yang akan jatuh tempo tahun 2002 adalah sebagai berikut :
Jenis Hutang Pokok Pinjaman Biaya Bunga
Hutang kepada Luar Negeri Rp 250.000 Rp 20.000
Hutang kepada Pemerintah Pusat 500.000 40.000
Tagihan penjualan angsuran yang akan diterima tahun 2002 adalah sebesar Rp 62.500.
Hasil perhitungan fisik persediaan Alat Tulis Kantor (ATK) per 31 Desember 2001 adalah sebesar Rp 10.000.
b. Pos-pos Neraca akhir tahun 2000 adalah sebagai berikut : Aset
Aset Lancar
Kas Rp 400.000
Persediaan 100.000
Piutang Pajak 155.000
Bagian Lancar Penjualan Angsuran 62.500
Aset Tetap 3.000.000
Tagihan Penjualan Angsuran 187.500
Dana Cadangan 5.000
25
Hutang
Hutang Jangka Pendek
Bagian Lancar Hutang Jangka Panjang Rp 750.000
Hutang Biaya Pinjaman 75.000
Total Hutang Jangka Pendek 825.000
Hutang Jangka Panjang
Hutang Luar Negeri 1.000.000
Hutang kepada Pemerintah Pusat 2.000.000
Total Hutang Jangka Panjang 3.000.000
Ekuitas
Ekuitas Dana Lancar
Akumulasi SiLPA 400.000
Cadangan untuk persediaan 100.000
Cadangan untuk piutang 217.500
Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Pendek (825.000)
Total Ekuitas Dana Lancar (107.500)
Ekuitas Dana Diinvestasikan
Diinvestasikan dalam aset tetap 3.000.000
Diinvestasikan dalam aset lainnya 187.500
Dana YHD untuk Pembayaran Hutang Jangka Panjang (3.000.000)
Total Ekuitas Dana Diinvestasikan 187.500
Ekuitas Dana Cadangan 5.000
Total Hutang dan Ekuitas Rp 3.910.000
Diminta:
1. Buatlah persamaan akuntansi, dengan transaksi penyesuaiannya! Kolom Ekuitas Dana cukup dibuat 3 kolom saja.
2. Buatlah laporan keuangan neraca pemerintah daerah yang terdiri dari tahun 2001!
Soal 3
Data yang dikutip dari laporan Pemda Bagus Tahun Anggaran 2001 adalah sebagai berikut:
Tahap/jenis Pendapatan Belanja Penerimaan
Pembiayaan
Pengesahan Rp 10.000 Rp 13.000 Rp 1.500
Realisasi 9.000 10.000 1.500
Diasumsikan bahwa pendapatan hanya diperoleh dari pendapatan yang berasal dari pajak-pajak daerah. Saldo awal kas yang seluruhnya berasal dari saldo tahun lalu adalah Rp 1.500. Sedangkan sumber penerimaan pembiayaan Pemda selain berasal dari saldo tahun lalu juga berasal dari Pinjaman Pemerintah Pusat sebesar Rp 1.500. Tidak dilakukan pengeluaran pembiayaan untuk tahun 2001. Belanja dilakukan hanya untuk belanja pegawai Rp 10.000 dan pembangunan gedung sekolah senilai Rp 3.000 dan realisasinya belanja pegawai Rp 7.500, belanja
26
pembangunan gedung Rp 2.500. Sedangkan data yang diambil dari neraca per 31 Desember 2000 adalah sebagai berikut:
Kas Rp 1.500
Aset Tetap 3.000
Dana Cadangan 500
Total Aset Rp 5.000
Ekuitas
Ekuitas Dana Lancar
Akumulasi SiLPA Rp 1.500
Ekuitas DanaDiinvestasikan
Diinvestasikan dalam aset tetap 3.000
Ekuitas Dana Cadangan
Diinvestasikan dalam Dana cadangan 500
Total Ekuitas Rp 5.000
Diminta:
1. Buatlah persamaan akuntansi pemerintahannya!
2. Buatlah laporan keuangan neraca pemerintah akhir tahun 2001!
TUGAS
Dapatkan salah satu laporan keuangan neraca pemerintah pusat atau daerah. Pastikan laporan keuangan neraca yang ditampilkan dalam laporan keuangan pemerintah tersebut telah lengkap. Lakukanlah hal berikut ini:
1. Gunakan persamaan akuntansi pemerintahan untuk menguji ketepatan penyajian ekuitas dana lancar, ekuitas dana investasi dan ekuitas dana cadangan!
2. Berikan komentar Anda tentang hubungan laporan keuangan neraca pemerintahan dan persamaan akuntansi!
27
Lampiran
Perubahan Standar Akuntansi Berbasis Akrual
Pembagian ekuitas dana tidak bermakna apa-apa dan membingungkan secara
konseptual. Pembagian ekuitas dana tidak berguna. Tidak mendapat dukungan teoritis rasional.
BAB 6
SIKLUS AKUNTANSI PEMERINTAHAN:
BUKTI TRANSAKSI DAN JURNAL
Setelah membaca bab ini diharapkan mahasiswa atau peserta pelatihan mampu untuk:
1. Menjelaskan bukti transaksi.
2. Menjelaskan bukti transaksi utama? 3. Menjelaskan bukti transaksi pendukung?
4. Menjelaskan pengertian jurnal.
5. Menjelaskan syarat-syarat penjurnalan.
6. Mengetahui aturan debet dan kredit serta aturan kontra akun dalam akun ekuitas dana.
7. Menjelaskan dan membuat kode akun sederhana dalam akuntansi pemerintahan daerah.
8. Menjelaskan bukti/formulir jurnal dalam akuntansi pemerintahan. 9. Mengetahui format jurnal umum.
10. Menjelaskan prosedur menjurnal.
11. Membuat jurnal umum atas transaksi aset, kewajiban, ekuitas, pendapatan, belanja, dan pembiayaan manual dalam akuntansi pemerintahan.
2
