Pengenaan pajak terhadap penghasilan dari pekerjaan bebas yang dilakukan oleh Wajib Pajak luar negeri diatur dalam Pasal 26 UU PPh dan Pasal 2 ayat (5) UU PPh. Pasal 26 mencakup penghasilan yang diperoleh Wajib Pajak luar negeri baik badan maupun orang pribadi, sebagai imbalan atas jasa yang dilakukan, tidak bergantung pada lokasi pemberian jasa tersebut. Pasal 2 ayat (5) mengenai BUT mencakup pemberian jasa di Indonesia sepanjang jasa tersebut dilakukan melebihi 60 hari dalam masa 12 bulan. BUT dapat berupa badan maupun orang pribadi. Apabila pemberian jasa yang dilakukan orang pribadi tersebut dilakukan kurang dari 60 hari dalam masa 12 bulan, maka orang pribadi tersebut dikenakan pajak di Indonesia dengan tarif 20% berdasarkan Pasal 26 UU PPh.
Apabila seorang ahli dari mitra P3B melakukan pekerjaan bebas di Indonesia dan melewati tes waktu sebagaimana diatur dalam P3B yang bersangkutan, maka ahli tersebut dapat dikenakan pajak di Indonesia dengan tarif 20% karena statusnya adalah subjek pajak luar negeri. Jika ahli tersebut melakukan pekerjaan bebas di Indonesia lebih dari 183 hari dalam masa 12 bulan, maka ahli tersebut dalam UU PPh merupakan subjek pajak dalam negeri. Model
Indonesia sama dengan UN Model yaitu menerapkan salah satu dari dua tes, yaitu
fixed base atau tes kehadiran15. Rumusan dari UN Model Pasal 14 adalah:
“Article 14
INDEPENDENT PERSONAL SERVICES
1. Income derived by a resident of a Contracting State in respect of
professional services or other activities of an independent character shall be taxable only in that State except in the following circumstances, when such income may also be taxed in the other Contracting State: (a) If he has a fixed base regularly available to him in the other Contracting State for the purpose of performing his activities; in that case, only so much of the income as is attributable to that fixed base may be taxed in that other Contracting State; or (b) If his stay in the other Contracting State is for a period or periods amounting to or exceeding in the aggregate 183 days in any twelvemonth period commencing or ending in the fiscal year
concerned; in that case, only so much of the income as is derived from his activities performed in that other State may be taxed in that other State. 2. The term “professional services” includes especially independent
scientific, literary, artistic, educational or teaching activities as well as the independent activities of physicians, lawyers, engineers, architects, dentists and accountants.
3.3.2 Pasal 15 Tentang Penghasilan dari Hubungan Kerja
15Rachmanto Surahmat, Persetujuan Penghindaran Pajak Berganda, PT Gramedia Pustaka Utama, 2011, hal 217
Berdasarkan pasal 26 UU PPh, imbalan dalam rangka hubungan kerja yang bersumber dari Indonesia yang diterima atau diperoleh Wajib Pajak (WP) luar negeri selain bentuk usaha tetap (BUT) di Indonesia, dikenakan pemotongan sebesar 20% dari jumlah bruto. Imbalan tersebut dapat berupa gaji, upah, bonus, atau honorarium. Menurut pasal 2 ayat (4) UU PPh, Wajib Pajak luar negeri orang pribadi, yaitu:
1. mereka yang tidak bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia kurang dari 183 hari dalam masa dua belas bulan yang melakukan kegiatan usaha melalui suatu bentuk usaha tetapk atau
2. mereka yang tidak bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia tidak lebih dari 183 hari dalam masa 12 bulan yang menerima penghasilan bukan dari kegiatan usaha dari Indonesia
Apabila orang pribadi tersebut bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia lebih dari 183 hari dalam masa dua belas bulan yang menerima penghasilan dari pekerjaan di Indonesia, maka orang pribadi tersebut adalah Subjek Pajak dalam negeri. Subjek pajak dalam negeri dikenakan pemotongan pajak dengan tarif progresif sesuai dengan Pasal 17 UU PPh, yaitu:
Lapisan Penghasilan Kena Pajak Tarif Pajak
Sampai dengan Rp 50.000.000,- 5%
di atas Rp 50.000.000,- sampai dengan Rp 250.000.000,- 15% di atas Rp 250.000.000,- sampai dengan Rp 500.000.000,- 25%
di atas Rp 500.000.000,- 30%
Tarif pemotongan tersebut sama untuk karyawan tetap, maupun tidak tetap. Perbedaannya adalah untuk dasar pemotongannya. Untuk karyawan tetap, jumlah bruto dikurangi biaya jabatan, sedangkan untuk karyawan tidak tetap adalah jumlah bruto.
Rumusan Pasal 15 menurut OECD dan UN Model adalah sama karena mengandung prinsip bahwa hak pemajakan atas penghasilan dari hubungan kerja diberikan kepada negara sumber, yaitu negara dimana pekerjaan dilakukan. Namun, hak pemajakan tersebut berada di tangan negara domisili apabila tiga syarat dipenuhi16. Pasal 15 ayat (1) dan (2) Model Indonesia sama dengan OECD, tetapi Pasal 15 ayat (3) sedikit berbeda dengan OECD17. Rumusan Pasal 15 dalam OECD:
“ARTICLE 15 INCOME FROM EMPLOYMENT
1. Subject to the provisions of Articles 16, 18 and 19, salaries, wages and other similar remuneration derived by a resident of a Contracting State in respect of an employment shall be taxable only in that State unless the employment is exercised in the other Contracting State. If the employment is so exercised, such remuneration as is derived therefrom may be taxed in that other State.
2. Notwithstanding the provisions of paragraph 1, remuneration derived by a resident of a Contracting State in respect of an employment exercised in the other Contracting State shall be taxable only in the first-mentioned State if:
a) the recipient is present in the other State for a period or periods not exceeding in the aggregate 183 days in any twelve month period commencing or ending in the fiscal year concerned, and
b) the remuneration is paid by, or on behalf of, an employer who is not a resident of the other State, and
16 Ibid., hlm 222
c) the remuneration is not borne by a permanent establishment which the employer has in the other State.
3. Notwithstanding the preceding provisions of this Article, remuneration derived in respect of an employment exercised aboard a ship or aircraft operated in international traffic, or aboard a boat engaged in inland waterways transport, may be taxed in the Contracting State in which the place of effective management of the enterprise is situated.”
Rumusan Pasal 15 dalam MI:
“ARTICLE 15 Dependent Personal Services
1. Subject to the provisions of Articles 16, 18 and 19, salaries, wages and