IMPLIKASI PEMBERLAKUAN
PSAK 72 TERHADAP
PELAPORAN KEUANGAN
Sesi II
Fasilitator:
Marisi P. Purba, S.E., M.H., Ak, CA, ACPA (Praktisi, Penulis & Akademisi)
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN
PSAK 72
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Mengidentifikasi kontrak
dengan pelanggan
5-Step Model
Pengakuan
Pendapatan
Mengidentifikasi Kontrak dengan Pelanggan
a. Persetujuan atas kontrak (baik lisan maupun
tulisan atau sesuai praktik bisnis pada
umumnya)
dan
berkomitmen
untuk
melaksanakan kewajiban mereka
masing-masing,
b. Hak-hak setiap pihak dapat diidentifikasi,
c. Jangka waktu pembayaran dapat diidentifikasi,
d. Substansi komersial (adanya perubahan risiko,
waktu atau jumlah arus kas),
e. Imbalan yang diperoleh sangat mungkin
(probable) ditagih.
Langkah
1
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Dapat ditagih
(probable)…
(1)
Hak atas barang dan jasa
dan jangka waktu
pembayaran dapat
diidentifikasi…
(2)
Mengandung
substansi komersial...
(3)
Masing-masing
pihak sepakat &
berkomitmen untuk
memenuhi kewajibannya…
(4)
Kontrak
dianggap ada
apabila…….
Kontrak dianggap ada jika……..
Kontrak menciptakan hak dan kewajiban yang
dapat dipaksakan...
Kontrak dianggap tidak ada apabila
masing-masing pihak memiliki hak untuk melakukan
terminasi atas kontrak tak terlaksana penuh
tanpa kompensasi...
PSAK 72.15: Jika PSAK 72.09 tidak terpenuhi, pendapatan
tetap diakui jika...
Entitas tidak memiliki sisa
kewajiban untuk
mengalihkan barang dan
jasa kepada pelanggan…..
(1)
Imbalan
yang diterima dari
pelanggan tidak dapat
dikembalikan……
(4)
Imbalan yang dijanjikan
pelanggan telah diterima
entitas dan tidak dapat
dikembalikan….
(2)
Kontrak telah
diakhiri….
(3)
Imbalan yang
diterima diakui
sebagai
pendapatan
Jika (1+ 2) atau (3+4) tidak terpenuhi, maka imbalan dicatat
sebagai liabilitas……
Suatu
kontrak
tak
terlaksana
penuh
(unperformed contract) apabila:
1. Entitas belum mengalihkan barang dan jasa,
2. Entitas belum menerima dan belum berhak
menerima imbalan apapun dalam kaitannya
dengan barang dan jasa.
Kombinasi kontrak (PSAK 72.17):
Apakah dua kontrak atau lebih disepakati pada waktu yang sama atau berdekatan dengan pelanggan yang sama atau dengan
pihak berelasi dari pelanggan?
Dicatat
sebagai
kontrak
terpisah
tidak
Apakah satu atau lebih kriteria di bawah ini terpenuhi?
1. Kontrak-kontrak tersebut dinegosiasikan sebagai satu paket komersial,
2. Jumlah yang dibayarkan atas satu kontrak bergantung pada harga atau pelaksanaan kontrak lain,
3. Barang atau jasa yang dijanjikan dalam kontrak merupakan kewajiban pelaksanaan tunggal.
ya
Kontrak dicatat sebagai satu kesatuan ya
tidak
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Menentukan Kewajiban Pelaksanaan
a. Suatu barang atau jasa yang bersifat
dapat dibedakan, atau
b. Serangkaian barang atau jasa yang
bersifat dapat dibedakan yang secara
substansial sama dan memiliki pola
pengalihan
yang
sama
kepada
pelanggan.
Langkah
2
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Kewajiban pelaksanaan adalah setiap janji
untuk mengalihkan kepada pelanggan (PSAK
72.22):
Barang atau jasa bersifat dapat dibedakan apabila:
Kriteria 1:
Barang atau jasa yang dapat dibedakan:
Apakah pelanggan dapat memanfaatkan barang atau jasa itu sendiri atau bersama dengan sumber daya lain yang tersedia?
Kriteria 2:
Dapat dibedakan dalam konteks kontrak:
Apakah janji entitas untuk mengalihkan barang atau jasa dapat diidentifikasi secara terpisah dari janji lain yang ada dalam kontrak?
dan
Kewajiban pelaksanaan
dapat dibedakan
Kewajiban pelaksanaan tidak dapat dibedakan dengan barang
atau jasa lain
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
ya
tidak
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Barang atau jasa secara substansi sama
Setiap barang atau jasa yang memiliki sifat dapat dibedakan dalam suatu rangkaian dianggap sebagai kewajiban pelaksanaan yang dipenuhi sepanjang waktu (overtime)
Metode yang sama digunakan untuk mengukur progres pemenuhan penyelesaian kewajiban pelaksanaan untuk mengalihkan serangkaian
barang atau jasa yang memiliki sifat dapat dibedakan
Satu kewajiban pelaksanaan
+
+
=
Serangkaian barang atau jasa yang memiliki sifat dapat
dibedakan:
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
PSAK 72.31:
”Entitas mengakui pendapatan ketika (atau selama)
entitas menyelesaikan kewajiban pelaksanaan dengan
mengalihkan barang atau jasa yang dijanjikan (yaitu
aset) kepada pelanggan. Aset dialihkan ketika (atau
selama) pelanggan memperoleh pengendalian atas
aset.”
Penyelesaian kewajiban pelaksanaan…..
1. Penyelesaian sepanjang waktu (overtime)
2. Penyelesaian pada waktu tertentu(point
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Penyelesaian sepanjang waktu (overtime)-salah
satu atau lebih terpenuhi…..
a. Pelanggan menerima dan mengkonsumsi
manfaat secara simultan saat entitas
melaksanakan kewajiban pelaksanaannya,
b. Pelaksanaan entitas menciptakan atau
meningkatkan aset yang dikendalikan oleh
pelanggan,
c. Pelaksanaan entitas tidak menciptakan suatu
aset dengan penggunaan alternatif bagi entitas
dan entitas memiliki hak atas pembayaran
yang dapat dipaksakan atas kinerja yang
diselesaikan.
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Penyelesaian pada waktu tertentu (point in
time)-indikator…..
a. Entitas memiliki hak atas pembayaran aset,
b. Pelanggan memiliki hak kepemilikan legal,
c. Entitas telah mengalihkan kepemilikan fisik
atas aset,
d. Pelanggan memiliki risiko dan manfaat
signifikan atas kepemilikan aset,
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Metode pengukuran kemajuan atas penyelesaian
kewajiban pelaksanaan sepanjang waktu (over
time)…..
a. Metode output, mengakui pendapatan
berdasarkan pengukuran langsung atas nilai
barang atau jasa yang dialihkan kepada
pelanggan,
b. Metode input, mengakui pendapatan
berdasarkan usaha atau input entitas atas
penyelesaian kewajiban pelaksanaan.
Menentukan Harga Transaksi
a. Imbalan variabel,
b. Keberadaan
komponen
pendanaan
signifikan dalam kontrak,
c. Imbalan non kas,
d. Uang imbalan kepada pelanggan.
Langkah
3
Beberapa
isu
pengidentifikasikan
harga
transaksi:
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Imbalan variabel
Entitas mengestimasi jumlah imbalan variabel dengan mempertimbangan risiko pembalikan pendatatan
(1)
Imbalan yang terutang kepada pelanggan
Pengurangan harga, pembayaran atas barang atau jasa bersifat dapat dibedakan atau keduanya.
(4)
Komponen pendanaan signifikan Entitas menyesuaikan jumlah imbalan dengan memper-timbangkan time value of money
(2)
Imbalan non tunai
Diukur dengan nilai wajar jika dapat diukur dengan andal, atau gunakan harga jual stand-alone untuk barang dan jasa
(3)
Harga
transaksi
Penentuan harga transaksi:
Imbalan
Variabel
diskon
rabat
pengembalian
dana
kredit
konsesi
harga
insentif
bonus
kinerja
denda
item lainnya
Tetapkan jumlah tersebut sebagai harga transaksi
variabel tetap
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Tentukan porsi jika ada, dari imbalan tersebut yang paling mungkin terjadi dengan pembalikan pendapatan yang
tidak akan terjadi pada masa yang akan datang.
Estimasi nilai imbalan berdasarkan nilai ekspektasian atau jumlah yang paling
mungkin. Bagan II.3
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Expected Value
Method
Most Likely
Amount Method
Menggunakan konsep rata-rata
tertimbang dengan angka-angka
yang memungkinkan.
Menggunakan konsep angka
tunggal yang memungkinkan.
Mengalokasikan harga transaksi
Langkah
4
PSAK 72.73:
”Tujuan ketika mengalokasikan harga transaksi adalah
entitas mengalokasikan harga transaksi terhadap
setiap kewajiban pelaksanaan (atau barang atau jasa
bersifat dapat dibedakan) dalam jumlah yang
menggambarkan jumlah imbalan yang diharapkan
menjadi hak entitas dalam pertukaran untuk
mengalihkan barang atau jasa yang dijanjikan kepada
pelanggan.”
Tentukan Harga Jual
Berdiri Sendiri
(Stand-Alone Selling Price)
Alokasikan
Harga Jual
Stand-alone selling price……..
“…….harga barang atau jasa yang dijanjikan dijual
secara terpisah oleh entitas kepada pelanggan.”
“……..bukti terbaik dari harga jual berdiri sendiri
adalah harga barang atau jasa yang dapat
diobservasi ketika entitas menjual barang atau jasa
secara terpisah dalam keadaan serupa dan kepada
pelanggan serupa.”
Pengalokasian berdasarkan harga jual berdiri sendiri Kewajiban Pelaksanaan I Kewajiban Pelaksanaan II Kewajiban Pelaksanaan III
Tentukan harga jual berdiri sendiri
Apakah harga yang dapat diobservasi tersedia?
ya
tidak
Gunakan harga yang dapat diobservasi Gunakan harga taksiran Adjusted Market Assessment Approach Expected cost plus a margin approach Residual approachFIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Adjusted market assessment approach……
“...Entitas mengevaluasi pasar di mana entitas menjual barang atau jasa dan mengestimasi harga dimana pelanggan dalam pasar tersebut diharapkan bersedia untuk membayar barang atau jasa tersebut.”
Expected cost plus a margin approach……
“...Entitas memprakirakan biaya ekspektasian untuk memenuhi kewajiban pelaksanaan dan kemudian menambahkan marjin yang sesuai untuk barang atau jasa tersebut.”
Residual approach……
“... entitas dapat mengestimasi harga jual berdiri sendiri dengan merujuk pada harga transaksi total dikurangi dengan jumlah harga jual berdiri sendiri yang dapat diobservasi atas barang atau jasa yang dijanjikan dalam kontrak.”
Residual
approach
harus
diterapkan
dengan
memperhatikan prudence principle…….
1. Entitas menjual barang yang
sama kepada pelanggan yang
berbeda dalam waktu yang
berdekatan namun dengan harga
jual yang sangat variatif, atau
2. Entitas belum menetapkan harga
jual atau entitas belum pernah
menjual secara terpisah.
Mengakui Pendapatan
Langkah
5
Lakukan pencatatan pendapatan baik
secara over time maupun a point in
time.
FIVE-STEP-MODEL BERDASARKAN PSAK 72
Apakah kewajiban pelaksanaan dipenuhi secara over time?
Identifikasi metode yang tepat untuk mengukur progres
Pengakuan pendapatan dengan cara point in time pada saat pengendalian atas
barang atau jasa dialihkan
Terapkan metode tersebut untuk mengakui pendapatan
secara over time
ya
tidak
Mengidentifikasi kontrak dengan pelanggan
Model 5-Langkah Pengakuan Pendapatan
1. Harus ada hubungan antara barang/jasa yang dijanjikan dengan kontrak, 2. Beberapa kontrak mungkin
perlu dikombinasikan, 3. Biaya untuk memperoleh
kontrak perlu dikapitalisasi, 4. Pencatatan terkait modifikasi kontrak dapat berubah.
Pengakuan pendapatan secara terpisah harus dilakukan terhadap:
1. Setiap barang/jasa yang dijual dalam satu paket bundling,
2. Barang/jasa yang diberikan secara gratis,
3. Jasa instalasi tertentu, 4. Janji-janji lain yang diberikan
kepada pelanggan. 1. Waktu pengakuan pendapatan dapat berubah, 2. Terdapat rekonsiliasi pendapatan antara basis akuntansi dan basis fiskal. 1. Penggunaan metode residu dibatasi, 2. Kesulitan-kesulitan dalam menentukan stand-alone price.
1. Nilai pendapatan tidak akan sama dengan kas yang ditagih,
2. Terdapat imbalan yang harus diberikan diskon volume, tarif regresif dan imbalan variabel,
3. Data historis tentang profil pelanggan mungkin tidak tersedia.
Contoh I:
Entitas A, perusahaan software yang melakukan perjanjian dengan pelanggan B terkait pengadaan software aplikasi Customer Relationship Management. Tiga hari kemudian, dengan kontrak terpisah, entitas A telah menyepakati pemberian jasa konsultasi untuk melakukan software customization di pelanggan B sebelum pengoperasian.
Entitas A melakukan kombinasi atas kedua kontrak tersebut karena kedua kontrak tersebut dimulai pada waktu yang hampir bersamaan dengan pelanggan yang sama dan barang dan jasa yang diserahkan merupakan satu kewajiban pelaksanaan.
Contoh II:
Entitas A dan pelanggan B menandatangani kontrak layanan jasa kebersihan selama 12 bulan yang mewajibkan pelanggan B membayar fee per bulan sebesar Rp 800.000.000. Pada saat perjanjian itu berakhir pada tanggal 31 Mei, entitas A tetap memberikan layanan jasa kebersihan dan pelanggan B tetap membayar Rp 800.000.000 per bulan. Perjanjian baru yang akan ditandatangani mewajibkan pelanggan B membayar Rp 1.000.000.000 per bulan. Perjanjian tersebut ditandatangani pada tanggal 31 Juli, yang diterapkan secara retrospektif sejak tanggal 1 Juni.
Penasihat hukum entitas A menjelaskan bahwa tidak terdapat kewajiban pelanggan B untuk membayar entitas A atas jasa yang diberikan pada bulan Juni dan Juli sebelum perjanjian baru tersebut ditandatangani sehingga tidak terdapat kontrak pada bulan Juni dan juli.
Contoh II: (lanjutan)
Karena kontrak yang lama berakhir pada tanggal 31 Mei, entitas A mencatat pembayaran bulan Juni dan Juli sebesar Rp 1.600.000.000 yang dicatat pelanggan B sebagai pendapatan hanya apabila pelaksanaan pemberian jasa pada bulan-bulan tersebut telah selesai dan secara substansial semua pembayaran sebesar Rp 1.600.000 telah ditagih dan tidak dapat dikembalikan (non refundable).
Apabila kondisi tersebut belum terpenuhi, entitas A menangguhkan pengakuan pendapatan sebesar Rp 1.600.000.000 dan mengakuinya sebagai liabilitas hingga terdapat kontrak yang dapat dipaksakan (31 Juli). Entitas A mengakui Rp 2,000.000.000 per 31 Juli secara cumulative
catch-up (Rp 1.000.000.000 untuk setiap bulannya), apabila perjanjian baru
berlaku efektif.
Contoh II: (lanjutan)
Namun, jika telah ditentukan bahwa kontrak baru dianggap berlaku pada tanggal 1 Juni, walaupun tidak terdapat perjanjian formal pada tanggal 31 Juli, pendapatan akan terus diakui dengan basis bulanan berdasarkan penafsiran legal dari hak dan kewajiban masing-masing pihak. Entitas A menaksir jumlah imbalan variabel yang diterima. Penandatanganan kontrak pada tanggal 31 Juli dianggap sebagai penyesuaian terhadap imbalan variabel atau modifikasi kontrak.
Contoh III:
Kriteria 1:
Handset dianggap memiliki sifat dapat dibedakan Pelanggan A memperoleh manfaat dari handset, karena handset memiliki fungsi dan manfaat yang berdiri sendiri, dan dapat dijual kembali. Fungsi handset terpisah dari jaringan Telco B, karena dapat digunakan menggunakan jaringan Telco yang lain. Sehingga dapat dikatakan Telco B menjual jasa secara terpisah.
Pelanggan A memperoleh manfaat dari layanan jaringan dengan menggunakan infrastruktur Telco B yang tersedia, walaupun menggunakan handset dari vendor retail yang berbeda.
Contoh III: (lanjutan)
Kriteria 2:
Pelanggan A dapat membeli handset dan voice/data dari pihak-pihak yang berbeda. Pelanggan A dapat membeli handset dari peritel, merupakan bukti bahwa handset dan voice/data tidak tergantung atau berkorelasi satu sama lain.
Handset dan layanan jaringan dapat dipisahkan dalam kontrak karena bukan merupakan input untuk aset tunggal. Telco B tidak memberikan layanan yang terintegrasi.
Contoh IV:
Perusahaan manufaktur A menjual 1.000 unit tv kepada peritel B dengan harga Rp 500.000.000 (Rp 500.000 per unit). Perusahaan manufaktur A memberikan proteksi harga kepada peritel B dengan menyetujui penggantian atas setiap selisih harga Rp 500.000 per unit tv dengan harga yang terendah yang ditawarkan perusahaan manufaktur A selama 6 bulan berikutnya. Berdasarkan pengalaman perusahaan manufaktur A dengan kontrak yang sama, kemungkinannya adalah sebagai berikut: Pengurangan harga dalam 6 bulan Probabilita Rp 0 70% Rp 50.000 20% Rp 100.000 10%
Setelah mempertimbangkan semua data dan kondisi, perusahaan manufaktur A menetapkan bahwa Expected Value Method memberikan prediksi terbaik terkait kemungkinan imbalan yang diperoleh. Hasilnya, perusahaan manufaktur menaksir harga Rp 480.000 per unit tv (Rp 500.000 x 70%) + (Rp 450.000 x 20%) + (Rp 400.000 x 10%).
Expected Value Method
Contoh V:
Perusahaan konstruksi A melakukan perjanjian dengan pelanggan B untuk membangun gedung. Perusahaan konstruksi A akan menerima Rp 1,1 milyar atau Rp 1,3 milyar.
Karena hanya ada 2 kondisi yang memungkinkan, perusahaan konstruksi A menggunakan most likely amount method yang memberikan prediksi yang paling tepat. Sehingga harga transaksi diprediksi Rp 1,3 milyar.
Most Likely Amount Method
Kondisi Imbalan Probabilita Pembangunan
selesai tepat waktu Rp 1,3 milyar 90% Pembangunan
tertunda Rp 1,1 milyar 10%
