Құсатаева Ә.Қ., Л.Н.Гумилев атындағы ЕҰУ «Заңтану» мамандығының 1 курс магистранты
ҰЙЫМДАРҒА САЛЫНАТЫН САЛЫҚТЫ ТӨЛЕУДЕН ЖАЛТАРУДЫҢ
ОБЪЕКТИВТІК ЖАҒЫ
Статья рассматривает объективную сторону состава преступления за уклонение от уплаты налогов с организаций. В статье анализированы деяния, которые названы как способы укланения от уплаты налога.
Ключевые слова: налог, объективная сторона, налогообложение, доход, расход.
This article is dedicated to the issues of objective aspect of taxes evasion. The actions considered as ways of evasion of taxes are analyzed thoroughly.
Keywords: tax, objective aspect, imposition of taxes, income, costs.
Ұйымдарға салынатын салықты және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдерді төлеуден жалтару туралы бабының ескертпесіне сәйкес салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдердің мөлшері екі мың айлық есептік көрсеткіштен асқан жағдайда ірі мөлшерде салық төлеуден жалтару болып саналады.
ҚК 10-бабына сәйкес бұл құрам аса ауыр емес жаза ауырлығына жатады.
Бұл қылмыстың құрамын түсіну қиынға соғады, оны қылмыс құрамының объективті жағының қиындығымен түсіндіруге болады.
Сондықтан да қылмыс құрамын қылмыстың объективті жағын талдап түсіну өте маңызды.
Алдымен салық төлеуден жалтарудың аталған бапта көрсетілген әдістері ретінде қарастырылған әрекеттерін қарастырайық.
ҚК 222-бабы салық (міндетті төлемдер) төлеуден жалтарудың мына әдістерін көрсетеді:
1. жиынтық жылдық табыс жөнінде декларацияны табыстамау, егер ол міндетті болып саналса;
2. декларацияға табыс пен шығындар туралы көрінеу бұрмаланған ақпарат енгізу;
3. мемлекеттік бюджетке төленетін салық және басқа да міндетті төлемдерге қатысты өзге құжаттарға көрінеу жалған ақпарат енгізу;
4. салық пен басқа да міндетті төлемдер нысандары туралы ақпарат жасыру;
5. ұйымның орналасу орнын жасыру1.
Аталған әрекеттерді жекеше түрде қарастырайық.
1. Жиынтық жылдық табыс туралы декларацияны табыстамау
Осы әрекет «жылдық жиынтық табыс туралы декларациямен» байланысты болғандықтан, корпоротивті табыс салығы туралы сөз болып отыр, себебі ұйым төлейтін басқа салықтар «жылдық жиынтық табыс» сияқты категорияны пайдаланбайды.
СК 149-бабына сәйкес Қазақстан Республикасындағы көздерден тек қана төлем көзінен салық салуға жататын табыстар алатын және Қазақстан Республикасында қызметін тұрақты мекеме арқылы жүзеге асырмайтын резидентті қоспағанда, корпоротивтік табыс салығы бойынша декларацияны орналасқан жеріндегі салық органына есептік салық кезеңінен кейінгі жылдың 31 наурызынан кешіктірмей табыс етеді.
ҚК 222-бабының диспозициясында салық нысандары туралы да айтылған. Дегенмен
«декларация» термині тек қана «жылдық жиынтық табыспен» байланысты, яғни
1 А.И. Худяков.Налоговое право Республики Казахстан (Особенная часть). – Алматы:Норма-К, 2006ж. – 423-424 б.
корпоротивті табыс салығының нысандыры болып «жылдық жиынтық табыс» емес, мына нысандар болып табылады:
1. салық салынатын табыс,
2. төлем көзінен салық салынатын табыс,
3. ҚР-да қызметін тұрақты мекеме арқылы жүзеге асыратын резидент емес заңды тұлғаның таза табысы (CК 82-б.).
Тағы да айта кетерлік жағдай, қылмыстың құрамы декларацияның өзін табыстамау емес, оның салық төлеуден жалтару әдісі ретінде салық төлеуден жалтаруға әкеліп соғатын жағдайы болып табылады. А.Э.Жилин атап көрсеткендей, баптағы «жалтару»
түсінігі тек декларацияны табыстамау түсінігіне қарағанда кең мағынаға ие. Біздің жағдайда «жалтару» деп декларацияны табыстамау арқылы салық төлеуден жалтаруға әкеліп соғатын қосымша жағдайларды айтады2.
2. Декларацияға табыстар мен шығындар туралы көрінеу бұрмаланған ақпарат енгізу
Табыстар мен шығындар декларациясы туралы сөз болғандықтан, біз тек корпоративті табыс салығы туралы айта аламыз. Жеке меншікке байланысты салық төлегенде табыс пен шығындар жөнінде ақпарат қажет емес. Транспорт құралдары мен жерге төленетін салық туралы да осыны айтуға болады. Бірақ бұл салықтарды төлегенде де декларация табыстау қарастырылған.
Корпоративті салық есептілігі алынған табыстар мен жасалған шегерімдер негізінде жүзеге асырылады. Шегерімдер мен шығындар әр түрлі нәрселер.
СК 149-бабының 3-тармағына сәйкес, корпоративтік табыс салығы бойынша декларация салық салу объектілері және (немесе) салық салумен баланысты объектілер туралы ақпаратты ашып көрсету жөніндегі декларациядан және оған қосымшалардын тұрады.
3. Мемлекеттік бюджетке төленетін салық және басқа да міндетті төлемдерге қатысты өзге құжаттарға көрінеу бұрмаланған ақпарат енгізу
«Көрінеу бұрмаланған ақпарат» деп іс жүзіндегі салық салынатын объектілер жөнінде салық органдарын жаңылдыратын салық төлеушінің декларацияға немесе басқа құжаттарға енгізген мәліметі. «Көрінеу» белгісі бұрмаланған ақпаратты берудің қасақаналығын білдіреді.
«Өзге құжаттарға», біріншіден, декларация болып табылмайтын және оның қосымшасы болмайтын құжаттар болып табылады. Екіншіден, бұл құжаттар салық есептілігімен (корпоративті табыс салығын қоса алғанда) және бюджетке төленетін басқа төлемдермен байланысты.
Мұндай құжаттарға, мысалға, заңды тұлға болып табылатын – ауыл шаруашылық өнімдерін өндіруші патент алу үшін салық салудың арнайы режиміне өту кезінде салық органына табыстайтын құжаттарын айтады.
Бұл әрекет тек «табыстар мен шығыстар» туралы ақпаратпен байланысты. Және есептілігі табыстар және шығыстарды есептеумен байланысты болатын салықтар мен міндетті төлемдерден жалтару әрекеттерінің жолын кеседі. Салық төлеушілер ретінде жер қойнауын пайдаланушылар болып табылатын, есептілігі табыстар мен шығыстарды есепке алып жүргізілетін және жоғарыда атап өткен– ауылшаруашылық өнімдерін өндіруші заңды тұлға арнайы салық салу режиміне өткендегі салық төлеушілер корпоративті табыс салығы, қосылған құн салықтарын санамағанда мұндай салықтар (әсіресе міндетті төлемдер) жоқтың қасы.
Бұл құжаттардың сипаттама белгісі болып олардың салық органдарын салық мөлшерін азайту мақсатында салық міндеттемесінің іс жүзіндегі мөлшері жөнінде жаңылдыруға арналғандығы. Бұл құжаттардың мақсаты –салық төлеушінің салықты төлемейтіні
2 Комментарий к Уголовному Кодексу Российской Федерации. Особенная часть / Под ред. Ю.И. Скуратова, В.М. Лебедева. М., 1996ж. - 224 б.
жөнінде немесе оны қажетті мөлшерінен аз төлеу қажеттілігі туралы салық органдарына жалған әсер қалдыру.
4. Салық салу немесе өзге де міндетті төлемдер нысандарын жасыру
«Жасыру» түсінігі белсенді және енжар әрекетті білдіреді. Ол біреу тауып алмас үшін жасыруды, бір нәрсені байқатпай ұстауды, құпиялы түрде сақтау, өзгелерге көрсетпеуді білдіреді.
И.И. Кучеровтың ойынша «жасыру деп салық төлеуден жалтару мақсатында салық органдарына салық салу объектілері туралы жалған түсінік қалыптастыруға бағытталған әрекеттер».
Салық салу нысандарын жасыру жолдары әр түрлі және олар салықтың немесе міндетті төлемнің түріне байланысты өзгеріп отырады. Олардың түрлеріне, мысалға, салық салу нысанының салық және бухгалтерлік есеп құжаттарында көрініс таппауы, нысан құнының төмендетілуі, салық және бухгалтерлік есептілікте ұйымның қаржылық-шаруашылық іс- әрекетінің нәтижелерінің көрніс таппауы, тауарларды сату немесе сатып алу операцияларын сәйкес құжаттарда тіркемеу, салық салу нысандарын бүркемелеу.
4. Ұйымның іс жүзіндегі орналасқан жерін жасыру
Салық төлеуден жалтарудың бұл әдісі бапқа соңғы уақытта қосылған жаңалығы.
Ұйымның іс жүзіндегі орнын жасыру деп салық органдарына тіркеуге тұрғанда, ұйымның жалған мекенін айту, сонымен қатар ұйымның орналасу орны өзгергенде салық органынан есептен шығып, жаңа орынға тіркеу міндеттерін орындамау деп түсініледі.
Дегенмен, қарастырылып отырған әрекет қылмыс болып табылмайды, ол салық төлеушінің есепке тұру тәртібін бұзу болып саналады. ҚК 222-б ұйымның іс жүзіндегі орнын жасыру құқық бұзушылық емес, салық төлеуден жалтарудың тәсілі ретінде қарастырылады. Басқаша айтқанда, егер ұйым салық органдарынан өзінің іс жүзіндегі орнын жасырса, ол салық төлеушінің тіркеуге тұру ережелерін бұзу болғанымен, ұйым салықты толық және уақытылы төлесе ҚК 222-б қарастыратын қылмыс құрамын құрмайды.
Сонымен, ұйымның орналасу орнын ауыстыру салық төлеуге бөгет болмайды, тіркеу орнына тұру кезінде жалған мекенді көрсету де осы міндеттерді орындауға кедергі болмайды.
Сондықтан да мұндай ұйым салық төлеуден жалтарса, жоғарыда аталған жолмен жұзеге асырылады, яғни декларацияны табыстамау немесе оған көрінеу бұрмаланған ақпарат енгізу арқылы жасалады.
Яғни, салық төленбесе, ұйымның орналасуын жасыру тек салық төлеуден жалтару түріндегі қылмыстың тәсілі ретінде ғана болады, салық төленген жағдайда қылмыс құрамы бола алмайды. Салық және басқа да міндетті төлемдерді төлемеудің ҚК 222- бабында көрсетілмеген жолдары осы қылмыстың құрамы бола алмайды. Басқаша айтқанда, бұл тізім жабық болып табылады және кеңейтілген талқылауға жатпайды.
Корпоративті табыс салығы бойынша аванстық төлемдерді төлеуден жалтару осы баппен қарастырылмаған. Біріншіден, бұл төлемдерді төлемеу осы салықты төлемеуді білідірмейді. Бұл салықтың төленбеуі жөнінде тек салық төлеу мерзімі, декларация табыстау мерзімі, салық төлеудің Салық кодексі бекіткен мерзімі аяқталғанда айтуға болады. Екіншіден, бұл салықтарды төлемеу ҚК 222-бабымен қарастырылмаған.
Жер салығы, көлік салығы, меншік салығымен қарастырылған ағымдағы төлемдер жөнінде де осыны айтуға болады.
Қарастырылып отырған бап тек салық төлеуден жалтаруға ғана емес, міндетті төлемдер төлеуден жалтаруға да жауапкершілікті қарастырады.
Міндетті төлемдер деп Салық кодексінде аталған қаржылық-құқықтық төлемдерді айтады.
Сонымен қатар, қарастырылып отырған бапта тек мемлекеттік бюджетке түсетін міндетті төлемдер туралы айтылады. Өзге де міндетті төлемдерді (мысалға, мемлекеттік емес зейнетақы қорына және басқа да мемлекеттік емес қорларға төленетін төлемдер) төлемеу осы баппен қарастырылған қылмыстың құрамын құрмайды.
Жоғарыда атап өткеніміздей, салық төлемеудің квалификациялық белгісі ірі мөлшерде төлемеу болып табылады.
Аталған критерий салық қылмысын әкімшілік салық туралы заң бұзушылықтан ажыратуға мүмкіндік береді. Егер төленбеген салық мөлшері 2000 айлық есептік көрсеткіштен аз болса, онда әрекетті әкімшлік заң бұзушылық ретінде қарастыру керек.
ҚК 222-бабының диспозициясында ірі мөлшердегі салық пен міндетті төлемдер төлемеу туралы айтылған. Бірақ «ірі мөлшер» деген түсінікке анықтама беретін баптың ескертпесінде, салық туралы сөз қозғалған. Демек, бұл бапты кеңейтілген түрде талқылау қажет, орнатылған көрсеткішті салықтарға және қаржылық-құқықтық сипаттағы міндетті төлемдерге қолдану керек. «Ұйымның салық төлеуден жалтаруы» деген бап атауын да кеңейтілген түрде талқылау қажет: іс жүзінде бұл бапта ұйымның тек салық төлеуден ғана емес, міндетті төлемдерден жалтаруы туралы да айтылады. Төленбеген салықтың мөлшерінің ірі екендігін анықтау кезінде тек қылмыс заты болып табылатын салыққа қатысты есептеледі. Осылайша, егер корпоративті табыс салығы бойынша сөз қозғалса, онда қылмыстың квалификациялық белгісі ретінде төленбеген салық мөлшері тек корпоративті салық бойынша есептеледі. Бұл мөлшерді анықтағанда басқа салықтар бойынша қарыздар есептелмейді.
Салық төлеуден жалтару жолдарын қарастырып болғаннан кейін қылмыс құрамының материалды немесе формалды екенін анықтаймыз.
Осы құрамның формальды немесе материалды екенін анықтау қылмыс мәнін және оның элементтерінің қасиеттерін анықтау үшін маңызды болып табылады. Яғни негізгі төрт аспектіні қарастыру керек: 1) оның объектісін; 2) объективтік жағын; 3) қылмысты жасау жолын; 4) қылмыс жасау мерзімін. Осы мәселелердің шешілу реті салық төлеуден жалтарудың не екенін және, ең бастысы, бұл қылмыстың мәнінің не екенін түсінуге байланысты.
Қылмыстың формальды немесе материалды деп саналуына байланысты осы қылмыстың қарама-қарсы жақтары туралы айтуға болады.
Осылайша, Қазақстан Республикасының ҚК 222-бабына сәйкес келетін Ресей Федерациясының ҚК 199-бабын талдаған кейбір ресейлік авторлардың ойынша, бұл құрам формальды болып табылады.
Осыған орай, бұл қылмыстың объекті төленетін салықтың дұрыс есептілігі негізделетін құжаттарды табыстау бойынша анықталатын қатынастар және салық сомасының дұрыс есептелуін бақылау қатынастары болып табылады.
Демек, бұл қылмыс құрамы үшін декларацияны табыстау ережелерін бұзу немесе құжаттарға жалған ақпарат енгізу жеткілікті. Салық төлемеу түріндегі негативті материалдық салдар қажет емес.
Салық төлеуден жалтару ретінде ұйымның салық міндеттерін жеңілдету немесе салық салу объектілері жөнінде жалған ақпарат беріп, салық органдарына жалған ақпараты бар құжаттарды (салықты есептеуге және төлеуге қажетті) беру арқылы олардан босатуды түсіну қажет3.
Осы ойды әрі қарай тарқататын болсақ, «салық төлеуден жалтару, негізінен, алдау болып табылады, табысты шаруашылық операциялардан ұйымның алғашқы(первичный) және есептік құжаттарда жасыру, салық салудың бүкіл мерзімінде жалғасады және салық салуға жататын объектілер жөнінде бұрмаланған ақпараты бар есептік құжаттарды салық органдарына табыстау кезінде аяқталады»4.
В.Д. Ларичев те осындай пікірді ұстанады, оның ойынша да қылмыс салық органдарына бухгалтерлік есептілікті табыстау кезінде аяқталған болып есептеледі5.
3 Налоговое право России / Отв.ред.д.ю.н.,проф.Ю.А.Крохина.М.,2003. – 459 б.
4 Кучеров И.И. Налоговые преступления. М. 1997ж. – 71 б.
5 Ларичев В.Д., Решетняк Н. С. Налоговые преступления и правонарушения. Кто и как их выявляет и предупреждает / Под ред. В.Д.
Ларичева. М., 1998ж. – 48б.
Кейбір авторлардың пікірінше, қылмыстың мәні «салық органдарына бұрмаланған ақпараты бар құжаттарды (есептілікке және салық төлеуге қажетті) табыстау» болып табылады. Ол әрекет және әрекетсіздік түрінде болуы мүмкін. Бірінші жағдайда, есептілікке және салық төлеуге қажетті құжаттарға көрінеу бұрмаланаған ақпарат, олардың іс жүзіндегі мазмұнын бұрмалайтын түзетулер, өзгертулер, есептеулер енгізу немесе оларды алмастыру түрінде болуы ықтимал. Екінші жағдайда, қылмыс қаржылық- шаруашылық іс-әрекеттің іс жүзіндегі нәтижелері немесе коммерциялық операциялардың құжаттарда көрініс таппауы арқылы жасалады6.
Осы пікірлер негізінде, қылмыстың объективтік жағы салық органдарын салық салу объектілеріне қатысты алдауында болады7. Қылмыстың мәні – салық органдарын алдау, - дейді авторлар. Қасақана болса да салық төлемеу салық органдарын алдамай орындалса, қылмыс құрамын құрмайды8.
Бірақ кейбір авторлар қарастырып отырған қылмыстың объективтік жағының мәнін салық органдарын алдаудан емес, салықты әрекет немесе әрекетсіздік жолымен төлемеуден іздеу керек деп түсінеді9.
Демек, декларация табыстамау немесе оған көрінеу бұрмаланған ақпарат енгізу қылмыс құрамын түзбейді, олар тек қылмыс жасау тәсілдері болып табылады. Яғни мұндай қылмыстар белгіленген салық мерзіміне дейін іс жүзінде салықты төлемеу уақытымен анықталады10.
Бұл сұрақты шешудің күрделілігі «салық төлеуден жалтару» түсінігінің екі жақтылығында болып отыр. Ол нені білдіреді? Салық төлеушінің салық төлеуден құтылуына әкеліп соғатын заңсыз әрекеттері ме, әлде заңсыз әрекеттерге негізделген салықты төлемеудің өзі ме?
Егер салық төлемеу мақсатында «жалтару» тек заңсыз әрекеттер жасау болса, онда оларды жүзеге асыру салық төлемеуге әкеліп соққанына, соқпағанына байланыссыз қылмыс болып саналады. Егер «жалтару» заңсыз әрекеттер жасап, салық төлемеу болса, заңсыз әрекеттер қылмыс жасаудың тәсілі болатын салық төлемеудің өзі қылмыс болып саналады.
Қылмыс құрамы формальды деген пікірді мынадай себептер негізінде қате деп түсіну қажет.
Біріншіден, ҚК 222-бабынан салық төленбеген (ол 2000 айлық есептік көрсеткіштен асатын ірі мөлшерде болу керек) жағдайда ғана қылмыс болып саналатыны шығады. Ал құрамның шектеуші элементі оның материалдық құрам ретінде қылмыстық- құқықтық құрылымы болып табылады. Заң шығарушы қылмыстық жауаптылыққа тартудың міндетті шарты ретінде құқыққа қарсы әрекетте теріс салдарлардың болу қажеттігін қарастырады. Мұндай салдар салық төлеуден жалтару нәтижесінде болатын ірі мөлшер қарастырылған11.
Әрине, салықтың төленбегенін және оның «ірі» мөлшерде төленгенін анықтау үшін оны төлемеу керек. Салықтың төленбегенін осы салыққа белгіленген салық төлеу мерзімі аяқталғанда білуге болады. Салық декларациясы мен өзге де салық есептілігі жүргзілетін құжаттарды табыстау салық төлеуден бұрын болады. Мысалға, корпоративті табыс салығы салық органына есептік салық кезеңінен кейінгі жылдың 31 наурызынан кешіктірмей табысталады, бірақ салық бойынша соңғы есептілік декларация табысталуы қажет мерзімінен кейін 10күннен кешіктірмей табысталуы қажет. Салық төлеуге белгіленген кезең аяқталғанда ғана салық төлемеу орын алғанын немесе алмағанын білуге
6 Налоговое право / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. М., 2003ж. – 459 б.
7 Кучеров И.И. Преступления в сфере налогооблажения. М., 1999ж. – 43 б.
8 Налоговое право / Отв. ред. д.ю.н., проф. Ю.А. Крохина. М., 2003ж. – 463 б.
9 Лопашенко Н.А. Спорные вопросы понимания и квалиифкация налоговых преступлений (в порядке дискуссии) // Юрист. 2001. №6. – 48 б. Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации / Под ред. Ю.И. Скуратова и В.М. Лебедева. М., 1999ж. – 444 б.
10 Александров И.В. Налоговые преступления: Криминалистические проблемы расследования. СПб., 2002ж. – 38-39 б.
болады, тек ақыры аяғында ғана ҚК 222-бабымен қарастырылған әрекеттің орын алғанын немесе алмағанын білдіреді.
Осыған орай, екіншіден, декларация ұсынбау, оған көрінеу бұрмаланған ақпарат енгізу сияқты әрекеттер қылмыс құрамының аяқталғандығын көрсетпейді. Осы әрекеттердің барлығы салық немесе басқа мемлекеттік бюджетке төленетін міндетті төлемдерді төлеуден жалтару мақсатында жасалады және нәтижесінде ірі мөлшердегі салық төлемеудің қылмыс жасау тәсілдері ретінде болады.
Нәтижесінде салық төлемеу орын алғандағы салық төлеуден жалтару қылмыс болып саналады.
Осы қылмыстың құрамы болып табылатын салық төлемеу тек салық органдарын алдау арқылы ғана жүзеге асырылмайтынын атап өту керек. Ресей Федерациясының ҚК-ң 199-бабында да, қарастырылып отырған Қазақстан Республикасының ҚК-ң 222-ң бабында да салық төлеуден жалтарудың бір жолы ретінде «декларация табыстамау» деп атап көрсетілген. Салық төлеуден жалтарудың осы жолы арқылы салық органын алдайтыны туралы айтуға негіз жоқ. Бұл жағдайда салық төлеуші өзінің салық төлеу міндетін ашық түрде елемейді, салық органын да осы міндетіне қатысты жаңылыстырмайды. Демек, осы қылмыс салық органдарын алдайтыны туралы мәтін құқық нормаларына сәйкес келмейді.
Осы қылмыстың мәні салық органдарын алдау емес, салық (міндетті төлемдер) төлемеудің өзі болып табылады. Бұл құрам үшін мемлекетке салық (міндетті төлемдер) төлемеу түріндегі зиян келтірілу қажет. Мемлекетке ірі көлемде төленбеген салық түріндегі зиян келгенде ғана жауапкершілік туындайды. Басқаша айтқанда, салықты немесе міндетті төлемді ірі мөлшерде төлемеген жағдайда ғана әрекет қылмысқа айналады.
Жоғарыда айтылғанның негізінде салық төлеуден жалтару деп ҚК 222-бабында аталған тәсілдер арқылы салық төлемеуді айтады.
Осылайша, ҚК 222-бабында қарастырылған әрекетті қылмыс деп тану үшін екі құрамдас бөлік болу керек: 1) жоғарыда аталған әрекеттер түріндегі қылмыс жасау тәсілдері; 2) салық төлемеу түріндегі зиянды салдарлар.
Осы құрамдас бөліктердің болмауы қылмыс құрамының жоқтығын білдіреді. Егер салық төлеуші декларация табыстамаса немесе оған көрінеу жалған ақпарат енгізсе, бірақ кейіннен ойланып, салықты толық көлемде төлесе, қылмыстық жауапкершілікке тартылмайды, себебі ол ірі көлемдегі салық төлеуден жалтарған жоқ. Және керісінше, егер салық төлеуші қосылған құн салығы бойынша декларация табыстап, оған салық салу объектілерін және өзінің міндетін толық енгізіп, салықты төлемесе, ол қылмыстық жауапкершілікке тартылмайды, себебі салық төлемеу бапта көрсетілген тәсілдер арқылы жасалған жоқ.
Қылмыс құрамының объективтік жағын қылмыстылық әрекеттің әрекеті немесе әрекетсіздігі тұрғысынан сипаттасақ, мынаған көңіл аударамыз.
Қылмыстық әрекет салық төлемеу болып табылады. Ал төлемеудің өзі пассивті әрекет, яғни субъектінің әрекетсіздігі. Дегенмен, ҚК-ң 222-бабында салық төлемеу осы баппен қарастырылған тәсілдермен жасалғанда ғана қылмыс құрамын түзеді. Бұл жолдар әрекет түрінде де, әрекетсіздік түрінде де болуы мүмкін.
Негізінен, бұл әрекетер қарастырылып отырған қылмыстың құрамын жасамайды.
Дегенмен әрекетті салық төлемеуге жеткізу, құжаттарға табыстар мен шығындар туралы жалған ақпарат енгізу белгілі бір жағдайларда қылмыс жасауға дайындық ретінде қарастырылады немесе салық қылмысы оқиғасының құрамдас бөлігі болады, я оның іздерін жасырады.
Салық (міндетті төлемдер) төлеуге белгіленген мерзім өткенде қылмыс аяқталған болып есептеледі. Бұл мерзімді анықтау үшін салық немесе міндетті төлемдерді төлеуден жалтарудың қандай тәсілі (декларация табыстамау, оған көрінеу жалған ақпарат енгізу) қолданылғаны маңызды емес.
Сонымен, салық төлемеудің объективтік жағы ҚК 222-бабының диспозициясында көрсетілген тәсілдер қолданып жасаудан көрінеді.
