BAB XIII
PERENCANAAN AUDIT DAN AUDIT PROGRAM
Llima langkah pertama dalam proses perencanaan memiliki tujuan untuk membantu auditor dalam mengembangkan rencana dan program audit yang efisien dan efektif.
A. Jenis – Jenis Pengujian
Sebagaimana dikatakan Arens & Lobbeck dalam bukunya Auditing, terdapat lima jenis pengujian dasar yang dapat digunakan dalam menentukan apakah laporan keuangan tersebut telah disajikan secara wajar, yaitu :
Prosedur Untuk Memperoleh Pemahaman Atas Struktur Pengendalian Intern.
Sudah dibahas sebelumnya mengenai metodologi dan prosedur yang digunakan untuk memperoleh pemahaman atas struktur pengendalian intern. Selama proses/tahap audit tersebut, auditor harus memusatkan perhatiannya kepada rancangan dan operasi dari aspek-aspek struktur pengendalian intern sampai seluas yang diperlukan guna dapat merencanakan audit dengan efektif. Tujuan pelaksanaan prosedur selanjutnya adalah untuk memberikan pemahaman dan bahan bukti untuk mendukung hal itu. Lima jenis prosedur audit yang berhubungan dengan pemahaman auditor atas struktur pengendalian intern ialah :
· Pengalaman auditor pada periode sebelumnya terhadap satuan usaha tersebut · Tanya jawab dengan pegawai perusahaan
· Pemeriksaan pedoman kebijakan dan sistem · Pemeriksaan atas dokumen dan catatan
· Pengamatan akitivitas dan operasi satuan usaha tersebut Pengujian Atas Pengendalian
Penggunaan utama dari pemahaman auditor atas struktur pengendalian intern ialah untuk menetapkan resiko pengendalian relatif terhadap barbagai tujuan audit berkait-transaksi. jika auditor merasa yakin dan percaya bahwa kebijakan dan prosedur pengendalian dirancang dengan efektif, dan dijalankan dengan efisien, dia dapat menetapkan resiko pengendalian pada tingkat yang dapat mencerminkan evaluasi tersebut. Meskipun demikian, tingkat resiko pengendalian yang ditetapkan harus dibatasi sampai tingkat yang didukung oleh bahan bukti yang diperoleh. Dan prosedur yang digunakan guna memeroleh bahan bukti semacam ini disebut pengujian atas pengendalian.
Pengujian ini mencakup jenis bahan bukti berikut : · Tanya jawab dengan pegawai klien
· Pemeriksaan dokumen dan catatan
· Pengamatan aktifitas-akifitas berhubungan dengan pengendalian · Pelaksanaan ulang oleh auditor terhadap prosedur-prosedur klien
Pengujian Substantif Atas Transaksi
Pengujian substantif merupakan suatu prosedur yang dirancang untuk menguji kekeliruan atau ketidakberesan dalam bentuk uang yang langsung memengaruhi kebenaran saldo laporan keuangan. Terdapat tiga jenis pengujian substantif : pengujian atas transaksi, prosedur analitis dan pengujian terinci atas saldo. Sedangka tujuan pengujian substantif atas transaksi adalah untuk menentukan apakah transaksi akuntansi klien telah diotorisasi dengan pantas, dicatat dan diikhtisarkan dalam jurnal dengan benar dan diposting ke buku besar dan buku tambahan dengan benar. 1[1]
Prosedur Analitis
Pengujian Terinci Atas Saldo (Test of Details of Balances)
Pengujian ini menitik-beratkan atau memfokuskan pada saldo akhir buku besar baik untuk akun-akun neraca maupun laba rugi, namun penekanan utama pada kebanyakan pengujian terinci atas saldo adalah neraca. Pengujian terinci atas saldo akhir ini penting dalam pelaksanaan audit, karena dalam kebanyakan bagiannnya bahan bukti diperoleh dari sumber yang independen dari klien dan dengan demikian dinilai berkualitas tinggi.
Sementara itu pengujian terinci atas saldo ini bertujuan untuk memberikan kebenaran moneter atas akun – akun yang berkaitan dan dengan demikian pengujian substantif. Sebagai contoh, konfirmasi menguji salah saji dan ketidakberesan moneter dan dengan demikian merupakan pengujian substantif. Demikian pula, perhitungan persediaan dan kas di tangan juga merupakan pengujian substantif.
B. Memilih Jenis Ujian Untuk Dilaksanakan Jenis Bukti
Hanya jenis bahan bukti tertentu (pemeriksaan fisik, konfirmasi, dokumentasi, prosedur analitis, pengamatan, pemeriksaan klien dan pelaksanaan ulang) masing-masing diperoleh melalui kelima pengujian tersebut. Beberapa pengamatan (berdasarkan tabel 1) adalah sebagai berikut :
· Prosedur untuk memperoleh pemahaman atas struktur pengendalian intern, pengujian atas pengendalian, dan pengujian substantif atas transaksi mencakup hanya dokumentasi, pengamatan, tanya jawab dan pelaksanaan ulang.
· Lebih banyak jenis bahan bukti yang diperoleh dengan menggunakan pengujian terinci atas saldo daripada dengan menggunakan pengujian jenis lain. Hanya pengujian terinci atas saldo yang mencakup konfirmasi dan pemeriksaan fisik.
· Tanya jawab dengan klien dilakukan dalam semua jenis pengujian : dokumentasi dapat digunakan bagi setiap pengujian kecuali prosedur analitis.
Biaya Relatif
Jenis pengujian berikut diurutkan berdasarkan makin besarnya biaya yang diperlukan : · Prosedur analitis
· Prosedur untuk memperoleh pemahaman atas struktur pengendalian intern dan pengujian atas pengendalian
· Pengujian substantif atas transaksi · Pengujian terinci atas saldo
Alasan prosedur analitis merupakan prosedur yang paling murah ialah dikarenakan relatif lebih mudah untuk membuat perhitungan dan perbandingan. Seringkali informasi yang menyangkut salah saji yang potensial dapat diperoleh dengan mudah dengan cara membandingkan dua atau tiga angka. Sama halnya dengan pengujian atas pengendalian juga rendah dalam biaya, karena dalam membuat penyelidikan dan pengamatan serta pemeriksaan atas hal-hal seperti inisial pada dokumen dan indikasi keluar dari prosedur pengendalian yang lainnya. Seringkali pengujian atas pengendalian dapat dilakukan dalam sejumlah besar pos atau unsur dalam beberapa menit.
Tidak demikian hal nya dengan pengujian substantif atas transaksi yang memiliki biaya lebih mahal daripada pengujian atas pengendalian yang tidak mencakup pelaksanaan ulang karena seringkali diperlukan perhitungan kembali dan penlusuran. Pengujian terinci atas saldo kebanyakan selalu lebih mahal daripada jenis prosedur yang lain. Dibutuhkan biaya untuk mengirim konfirmasi dan menghitung aktiva.
Biaya untuk masing-masing bahan bukti bervariasi dalam berbagai situasi. Misalkan, biaya perhitungan persediaan oleh auditor (pengujian substantif terinci atas saldo persediaan) seringkali tergantung kepada sifat dan nilai rupiah persediaan, lokasi dan jumlah jenis unsur persediaan.
Hubungan Antara Pengujian Atas Pengendalian dan Pengujian Substantif
pengendalian seringkali disebut sebagai deviasi pengujian atas pengendalian. Sehingga deviasi pengujian atas pengendalian signifikan hanya terjadi dengan cukup sering yang menyebabkan auditor percaya terdapat salah saji dalam rupiah yang material dalam laporan keuangan. Pengujian substantif sebaiknya dilakukan untuk menentukan apakah salah saji dalam rupiah terjadi secara aktual.
Trade-Off Antara Pengujian Atas Pengendalian dan Pengujian Substantif
Sebagaimana dijelaskan sebelumnya, ada trade-of antara pengujian atas pengendalian dan pengujian substantif. Auditor membuat keputusan selama perencanaan, apakah akan menetapkan resiko pengendalian dibawah maksimum. Pengujian atas pengendalian harus dilaksanakan untuk menentukan apakah resiko pengendalian yang ditetapkan dapat dibenarkan. Jika resiko pengendalian yang ditetapkan berada di bawah maksimum, resiko penemuan yang direncanakan dalam model resiko audit ditingkatkan dan dengan demikian pengujian substantif yang direncanakan dapat dikurangi.
Tabel 12[2]
Hubungan antara jenis pengujian dan bahan bukti
Jenis Pengujian Jenis Bahan Bukti
struktur pengendalian intern x x x
Pengujian atas pengendalian x x x
Pengujian substantif atas transaksi x x X
Prosedur analitis x x
Pengujian terinci atas saldo x x x x X
C. Campuran Bukti
Ada banyak variasi dalam keluasan penggunaan kelima jenis pengujian dalam situasi audit yang berbeda pada berbagai tingkat efektifitas pengendalian intern. Ada juga variasi dari satu siklus ke siklus lain dalam suatu audit tertentu. Dalam tiap kasus, diasumsikan bahan bukti kompeten yang cukup telah dikumpulkan. Berikut merupakan analisa dari setiap situasi audit :
a. Analisa situasi audit 1
Klien merupakan perusahaan besar dengan pengendalian intern yang canggih. Dengan demikian auditor melakukan pengujian atas pengendalian yang ekstensif dan sangat mengandalkan kepada struktur pengendalian intern untuk mengurangi pengujian substantif. Prosedur analitis yang ekstensif juga dilakukan untuk mengurangi pengujian substantif yang lain. Pengujian substantif atas transaksi dan pengujian terinci atas saldo, dengan demikian diminimumkan. Karena penekanan pada pengujian atas pengendalian dan prosedur analitis , audit ini dapat dilaksanakan dengan tidak mahal. b. Analisa situasi audit 2
Perusahaan berukuran sedang, terdapat sedikit pengendalian. Auditor, dengan demikian telah memutuskan jumlah pengujian yang sedang untuk semua jenis pengujian kecuali prosedur analitis, yang dilakukan dengan ekstensif.
c. Analisa situasi audit 3
Perusahaan merupakan perusahaan menengah, namun memiliki sedikit pengendalian yang efektif. Tidak ada pengujian atas pengendalian dilakukan karena tidak pantas untuk mengandalkan kepada struktur pengendalian intern yang lemah. Penekanan ada pada pengujian terinci atas saldo,
tetapi beberapa pengujian substantif atas transaksi dan prosedur analitis dilakukan juga. Alasan untuk membatasi prosedur anallitis adalah ekspektasi auditor akan adanya salah saji dalam saldo akun. Biaya audit diperkirakan relatif lebih tinggi karena sejumlah pengujian substantif yang rinci. d. Analisa situasi audit 4
Rencana mula-mula dalam situasi audit ini mengikuti pendekatan pada audit 2. Namun, auditor menemukan deviasi pengujian atas pengendalaian yang ekstensif dan kekeliruan yang signifikan setelah dilakukan pengujian atas transaksi dan prosedur analitis. Dengan demikian, auditor berkesimpulan bahwa struktur pengendalian intern tidak efektif.
Tabel 2
E = Jumlah pengujian ekstensif, M = Jumlah pengujian sedang, S = Jumlah pengujian sedikit, N = Tidak ada pengujian.
D. Rancangan Program Audit
Program audit pada kebanyakan audit dirancang dalam 3 bagian : pengujian atas transaksi, prosedur analitis, dan pengujian terinci atas saldo.
1. Pengujian atas transaksi
Program audit pengujian atas transaksi ini biasanya mencakup bagian penjelasan yang mendokumentasikan pemahaman yang diperoleh mengenai struktur pengendalian intern. Juga disukai untuk memasukkan gambaran prosedur yang dilaksanakan untuk memperoleh pemahaman atas struktur pengendalian intern dan rencana tingkat risiko pengendalian yang ditetapkan.
Prosedur Audit Pendekatan untuk merancang pengujian atas transaksi menekankan pada pemenuhan tujuan pengendalian. Pendekatan empat langkah berikut diikuti kalau direncanakan pengurangan tingkat resiko pengendalian yang ditetapkan :
· Terapkan tujuan pengendalian intern rinci kepada kelompok transaksi yang diuji, misalnya penjualan.
· Identifikasi kebijakan dan prosedur pengendalian spesifik yang akan mengurangi resiko pengendalian untuk masing-masing tujuan audit berkait-transaksi.
· Untuk masing-masing kebijakan dan prosedur pengendalian intern yang mana pengurangan resiko pengendalian dihubungkan (pengendalian kunci), kembangkan pengujian atas pengendalian yang pantas.
· Bagi jenis kekeliruan dan ketidakberesan yang potensial sehubungan dengan setiap tujuan audit berkait-transaksi, rancang pengujian substantif atas transaksi yang tepat dengan mempertimbangkan kelemahan dalam pengendalian intern dan perkiraan hasil pengujian atas pengendalian dalam langkah 3.
2. Prosedur analitis
Karena elative tidak mahal, maka banyak auditor yang melakukan prosedur analitis yang ekstensif dalam seluruh audit. Sebagaimana yang pernah dibahas, bahwa prosedur analitis dilakukan pada 3 tahap audit yang berbeda yaitu, dalam tahap perencanaan untuk membantu auditor menentukan bahan bukti lain yang diperlukan untuk memenuhi resiko audit yang diinginkan (disyaratkan), selama pelaksanaan audit bersama-sama dengan pengujian atas transaksi dan pengujian terinci atas saldo (bebas pilih) dan mendekati penyelesaian akhir audit sebagai pengujian kelayakan akhir.
Metodologi untuk merancang pengujian terinci atas saldo diorientasikan kepada tujuan audit. Misalkan, jika auditor memverifikasi piutang usaha, pengujian yang direncanakan harus mencakupi untuk memenuhi masing-masing tujuan.
Dibawah ini merupakan metodologi untuk merancang pengujian terinci atas saldo laporan keuangan piutang usaha :
· Mengidentifikasi risiko bisnis klien yang mempengaruhi piutang usaha.
· Menetapkan salah saji yang dapat ditolerir dan menilai risiko inheren untuk piutang usaha. · Menilai risiko kendali untuk siklus penjualan dan penagihan.
· Merancang dan melaksankan pengujina pengendalian dan pengujian substansif atas transaksi untuk siklus penjualan dan penagihan.
· Merancang dan melaksanakan prosedur analitis untuk saldo piutang dagang.
· Merancang pengujian rincian saldo piutang dagang untuk memenuhi sasaran audit yang terkait dengan saldo.
Salah satu bagian paling sulit dalam audit adalah dengan menerapkan dengan tepat faktor-faktor yang mempengaruhi pengujian rincian saldo. Masing-masing faktor adalah subyektif, menuntut penilaian profesional yang cukup banyak.
E. Tingkatan Pemisahan Dari Aktivitas Perencanaan
Berbagai aktivitas perencanaan diterapkan pada tingkat pemisahan yang berbeda, bergantung pada sifat aktivitas itu. Tingkat pemisahan ini berkisar dari keseluruhan audit hingga sasaran hasil audit yang terkait dengan saldo untuk masing-masing akun. Contohnya, ketika auditor memperoleh informasi latar belakang tentang industri dan bisnis klien, hal itu bersinggungan dengan keseluruhan audit.
F. Program Audit Ilustratif
Kebanyakan prosedur memenuhi lebih dari satu sasaran. Dan juga, lebih dari satu prosedur audit yang digunakan untuk masing-masing sasaran. Prosedur audit dapat ditambahkan atau dihapus ketika auditor merasa perlu. Ukuran contoh, materi untuk dipilih, dan penetapan waktu juga dapat diubah untuk kebanyakan prosedur.
Program audit sering terkomputerisasi. Format yang paling sederhana dari aplikasi ini adalah untuk mengetik program audit pada pengolah kata (word processor) dan menyimpannya dari satu tahun ke tahun berikutnyauntuk memfasilitasi perubahan dan pembaharuan.
G. Hubungan Sasaran Audit yang Terkait dengan Transaksi dan Sasaran Audit yang Terkait dengan Saldo
Telah ditunjukkan bahwa pengujian rincian saldo harus dirancang untuk memnuhi sasaran audit yang terkait denagn saldo untuk masing-masing akun dan tingkat dari pengujian ini dapat dikurangi ketika sasaran hasil audit yang terkait dengan transaksi telah dipenuhi oleh pengujian pengendalian atau pengujian substantif atas transaksi.
![Tabel 12[2]](https://thumb-ap.123doks.com/thumbv2/123dok/3872097.1844307/3.595.73.556.256.459/tabel.webp)
