43 BAB III
HASIL PENELITIAN DAN PEMBAHASAN
A. Status Hukum Pelaku Bisnis Online Asing ditinjau dari Undang- Undang Pajak Penghasilan yang berlaku di Indonesia
1. Status Hukum Warga Negara Asing sebagai subjek dan wajib pajak berdasarkan Undang-Undang Pajak Penghasilan.
Subjek pajak dalam hal ini diartikan sebagai orang yang dituju oleh undang-undang untuk dikenakan pajak. Pajak penghasilan dikenakan terhadap subjek pajak berkenaan dengan penghasilan. Yang menjadi subjek pajak diatur dalam Pasal 2 Undang-undang PPh, antara lain yaitu:
a. Orang pribadi (Pasal 2 Ayat (1a) Undang – Undang PPh)
Orang pribadi sebagai subjek pajak dapat bertempat tinggal di Indonesia ataupun di luar Indonesia.
b. Warisan yang belum terbagi dalam kesatuan (Pasal 2 ayat (1a) undang-undang PPh)
Warisan yang belum dibagi dimaksud merupakan subjek pajak pengganti menggantikan mereka yang berhak yaitu ahli waris.
Hal ini dimaksudkan agar pengenaan pajak penghasilan yang berasal dari warisan tetap bisa dilaksanakan.
c. Badan; dan (pasal 2 ayat (1b) undang - undang PPh)
Pengertian badan mengacu pada undang - undang undang- undang nomor 6 tahun 1984 tentang Ketentuan umum tata cara perpajakan telah beberapa kali diubah terakhir dengan Undang- Undang Nomor 16 tahun 2009 ( selanjutnya disebut dengan undang- undang KUP), bahwa badan adalah sekumpulan orang dan atau modal yang merupakan kesatuan baik yang melakukan usaha maupun tidak melakukan usaha yang meliputi Perseroaan terbatas,
Perseroan komanditer, perseroan lainnya, BUMN dan BUMD dengan nama atau dengan bentuk apapun, firma, kongsi, koprasi,dana pensiun, persekutuan, perkumpulan, yayasan, organisasi masyarakat, organisasi politik, atau organisasi lainnya , lembaga dan bentuk badan lainnya termasuk kontrak investasi kolektif badan usaha tetap.
d. Bentuk Usaha Tetap ( pasal 2 ayat (1c) undang- undang PPh) Bentuk usaha tetap adalah bentuk usaha yang dipergunakan oleh orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia tidak lebih dari 183 hari dalam jangka waktu 12 (dua belas bulan) atau badan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di Indonesia, untuk menjalankan usaha atau melakukan kegiatan di Indonesia. Bentuk tetap ini ditentukan sebagai subjek pajak tersendiri terpisah dari badan. Perlakuan perpajakannya dipersamakan dengan subjek pajak badan dalam negeri. Pengenaan pajak penghasilan bentuk usaha tetap ini mempunyai eksistensi sendiri dan tidak masuk dala pengertian badan. (Waluyo,2011:99)
Dari pembagian diatas, Subjek Pajak masih dibedakan lagi menjadi dua ranah yang berbeda, yaitu subjek pajak yang ada di wilayah Indonesia dan Subjek Pajak yang berada di luar wilayah Indonesia.
Pembedaan kedua jenis subjek pajak tersebut karena menyangkut perlakuan pajaknya, seperti dasar pengenaan pajak dan tarifnya (Erly Suandi,2014:45).
Subjek Pajak yang berada di luar wilayah Indonesia atau disebut juga Subjek Pajak Luar Negeri terdiri dari orang pribadi dan badan.
Sebagaimana dijelaskan dalam UU PPh pasal 2 ayat (4) bahwa yang dimaksud orang pribadi adalah orang yang tidak bertempat tinggal di Indonesia, ataupun hanya berada di Indonesia tidak lebih dari 183 hari dalam jangka waktu 12 bulan. Jika orang pribadi ini berada di Indonesia
lebih dari 183 hari dalam jangka waktu 12 bulan maka dia akan menjadi Subjek Pajak Dalam Negeri. Penjelasan dari 183 hari disini tidak harus secara berturut-turut 183 (seratus delapan tiga) hari tinggal di Indonesia, namun bisa jadi secara tidak kontinyu sepanjang jumlahnya memenuhi 183 hari selama 12 bulan (Erly Suandi,2014:46). Sementara yang dimaksud dengan badan sebagai Subjek Luar Negeri adalah badan yang tidak didirikan atau berkedudukan di Indonesia. Orang pribadi maupun badan Luar Negeri atau Asing dapat melakukan kegiatan usaha dengan membentuk Bentuk Usaha Tetap di Indonesia. Bentuk Usaha Tetap sendiri merupakan subjek pajak yang perlakuan pajaknya sama dengan badan yang berkedudukan di Indonesia.
Sementara itu yang tidak termasuk dari subjek pajak adalah salah satu di bawah ini :
a. Badan perwakilan negara asing;
b. Pejabat-pejabat perwakilan diplomatik, dan konsulat atau pejabat dari negara asing dan orang-orang yang diperbantukan mereka yang bekerja dan bertempat tinggal bersama-sama, dengan syarat : 1) Bukan warga negara Indonesia; dan
2) Di Indonesia tidak menerima atau memperoleh penghasilan lain di luar jabatan atau pekerjaannya tersebut; serta
3) Negara yang bersangkutan memberikan perlakuan yang timbal balik.
c. Organisasi internasional yang ditetapkan dengan Keputusan Menteri Keuangan dengan syarat :
1) Indonesia menjadi anggota organisasi tersebut;
2) Tidak menjalankan usaha atau kegiatan lain untuk memperoleh penghasilan dari Indonesia selain pemberian pinjaman kepada pemerintah yang dananya berasal dari iuran para anggota.
d. Pejabat-pejabat perwakilan organisasi internasional yang ditetapkan dengan Keputusan Menteri Keuangan dengan syarat :
1) bukan warga negara Indonesia;
2) tidak menjalankan usaha atau kegiatan lain untuk memperoleh penghasilan dari Indonesia (Aristanti Widyaningsih,2013:26).
Subjek pajak penghasilan memiliki kewajiban yang dapat terjadi dalam kurun waktu tertentu. Untuk itu, ada penegasan tentang saat mulainya kewajiban subjek pajak penghasilan yang dapat dijelaskan sebagai berikut:
a. Subjek pajak orang pribadi
1) Bagi subjek pajak orang pribadi yang bertempat tinggal di Indonesia, maka kewajiban pajak subjektifnya akan dimulai pada saat ia lahir di Indonesia.
2) Bagi subjek pajak orang pribadi yang berada di Indonesia lebih dari 183 hari dalam jangka waktu 12 bulan atau orang pribadi yang dalam suatu tahun pajak berada di Indonesia dan mempunyai niat untuk bertempat tinggal di Indonesia, maka kewajiban pajak subjektifnya akan dimulai sejak saat orang tersebut berada di Indonesia.
3) Bagi subjek pajak orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia tidak lebih dari 183 hari dalam jangka waktu 12 bulan, maka kewajiban pajak subjektifnya akan dimulai pada saat orang pribadi tersebut menjalankan usahanya di Indonesia.
4) Bagi subjek pajak orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia tidak lebih dari 183 hari dalam jangka waktu 12 bulan, maka kewajiban pajak subjektifnya pada saat orang pribadi tersebut menerima atau memperoleh penghasilan dari Indonesia.
b. Subjek Pajak badan
1) Bagi subjek pajak badan yang didirikan atau berkedudukan di Indonesia, maka kewajiban pajak subjektifnya akan dimulai
pada saat badan tersebut didirikan atau bertempat kedudukan di Indonesia.
2) Bagi subjek pajak badan yang tidak didirikan atau tidak bertempat kedudukan di Indonesia yang dapat menerima atau memperoleh penghasilan dari Indonesia bukan dari menjalankan usaha atau melakukan kegiatan di Indonesia, maka kewajiban pajak subjektifnya mulai pada saat badan tersebut menerima atau memperoleh penghasilan di Indonesia.
c. Warisan
Untuk warisan yang belum terbagi dan masih dalam satu kesatuan menggantikan yang berhak, maka kewajiban pajak subjektifnya akan dimulai pada saat timbulnya warisan yang belum terbagi tersebut yakni tepatnya pada saat pewaris (yang mewariskan) meninggal dunia (Roristua Pandiangan,2015:68).
Orang pribadi atau badan Asing dapat dikatakan dan dinyatakan sebagai Subjek Pajak Luar Negeri pada dasarnya adalah saat memperoleh penghasilan dari Indonesia, baik dengan mendirikan badan usaha atau bentuk usaha tetap di Indonesia maupun tidak. Lebih lanjut mengenai perbedaan subjek pajak dalam negeri dengan subjek pajak luar negeri adalah sebagai berikut:
a. Wajib pajak Dalam Negeri
1) Dikenakan pajak atas penghasilan baik yang diterima atau diperoleh dari Indonesia dan/atau luar negeri.
2) Dikenakan pajak berdasarkan penghasilan netto.
3) Tarif yang digunakan adalah tarif UU PPh pasal 17.
4) Wajib menyampaikan SPT.
b. Wajib pajak Luar Negeri
1) Dikenakan pajak hanya atas penghasilan yang berasal dari sumber penghasilan di Indonesia.
2) Dikenakan pajak berdasarkan penghasilan bruto.
3) Tarif pajak yang digunakan adalah tarif UU PPh pasal 26.
4) Tidak wajib menyampaikan SPT
Dilihat dari perbedaan antara wajib pajak dalam negeri dan wajib pajak luar negeri bagian pertama dimana wajib pajak dalam negeri dikenakan pajak atas penghasilan yang diterima atau diperoleh dari Indonesia dan dari luar negeri sedangkan Wajib pajak luar negeri hanya dikenakan pajak atas penghasilan yang diterima di Indonesia, maka wajib pajak dalam negeri menganut asas domisili sementara wajib pajak luar negeri menganut asas sumber (Supramono dan Theresia Woro D, 2015:58). Secara umum Dasar Pengenaan Pajak adalah nilai berupa uang yang dijadikan dasar untuk menghitung Pajak terutang. Untuk wajib pajak dalam negeri dan Bentuk Usaha Tetap (BUT) yang menjadi dasar pengenaan pajaknya adalah Penghasilan Kena Pajak. Penghasilan Kena Pajak merupakan dasar penghitungan untuk menentukan besarnya Pajak Penghasilan yang terutang. Sedangkan untuk wajib pajak luar negeri adalah Penghasilan Bruto (Aristanti Widyaningsih,2013:29).
Yang menjadi objek dari pajak penghasilan adalah penghasilan yaitu setiap tambahan kemampuan ekonomis yang diterima atau diperoleh wajib pajak, baik yang berasal dari Indonesia maupun dari luar Indonesia, yang dapat dipakai konsumsi atau untuk menambah kekayaan wajib pajak yang bersangkutan, dengan nama dan dalam bentuk apa pun. Sebagaimana dijelaskan dalam pasal 4 ayat 1 undang - undang PPh mengenai macam-macam penghasilan yang menjadi objek pajak. Dilihat dari mengalirnya tambahan kemampuan ekonomis kepada Subjek Pajak penghasilan dikelompokkan menjadi empat yaitu penghasilan dari pekerjaan dalam hubungan kerja dan pekerjaan bebas, penghasilan dari usaha dan kegiatan, penghasilan dari modal yang berupa harta bergerak ataupun harta bergerak, dan penghasilan lain – lain seperti pembebasan utang dan hadiah.
Subjek pajak luar negeri yang menerima penghasilan dari Indonesia kecuali Bentuk Usaha Tetap dikenai pajak melalui
pemotongan. Pemotongan Pajak Penghasilan tidak membedakan jenis penghasilan yang dibayar dalam arti UU PPh memperlakukan sama terhadap penghasilan dari usaha dan penghasilan dari modal. Besarnya pemotongan PPh adalah 20% dari jumlah bruto, diterapkan terhadap:
a. Deviden;
b. Bunga termasuk premium, diskonto, dan imbalan sehubungan dengan jaminan pengembalian utang;
c. Royalti, sewa, dan penghasilan;
d. Imbalan sehubungan dengan jasa, pekerjaan, dan kegiatan;
e. Hadiah dan penghargaan;
f. Pensiun dan pembayaran berkala lainnya;
g. Premi swap dan transaksi lindung nilai lainnya;
h. Keuntungan karena pembebasan utang (Rachmanto Surahmat, 2011:4).
Selain dapat menjadi subjek pajak di Indonesia, warga negara asing juga dapat kehilangan status subjek pajaknya apabila :
a. Bagi subjek pajak orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di Indonesia atau berada di Indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dalam jangka waktu 12 (dua belas) bulan, maka kewajiban pajak subjektifnya akan berakhir pada saat orang pribadi tersebut tidak lagi menerima atau memperoleh penghasilan dari Indonesia.
b. Bagi subjek pajak badan yang didirikan dan berkedudukan di Indonesia maka kewajiban pajak subjektifnya akan berakhir pada saat badan tersebut dibubarkan atau tidak lagi berkedudukan di Indonesia.
c. Bagi subjek pajak badan yang tidak didirikan dan berkedudukan di Indonesia dan dapat menerima atau memperoleh penghasilan dari Indonesia bukan dari menjalankan usaha atau melakukan kegiatan di Indonesia maka kewajiban pajak subjektifnya akan berakhir pada
saat badan tersebut tidak lagi menerima atau memperoleh penghasilan dari Indonesia.
Dilihat dari berakhirnya status Warga Negara Asing sebagai Subjek Pajak Luar Negeri diatas maka dapat disimpulkan bahwa unsur penting dari status Subjek Pajak Luar Negeri adalah Penghasilan dari Indonesia. Sekalipun Warga Negara Asing tersebut masih berpenghasilan di luar negeri tapi jika tidak berasal dari Indonesia maka tidak dapat dikatakan sebagai Subjek Pajak Luar Negeri. Pelaku Bisnis Online Asing merupakan Warga Negara Asing yang menjalankan usahanya baik melalui Bentuk Usaha Tetap ataupun tidak untuk memperoleh penghasilan dari negara sumber seperti Indonesia. Jadi Pelaku Bisnis Online Asing untuk dapat disebut sebagai Subjek Pajak Luar Negeri haruslah memenuhi kriteria atau syarat sebagaimana syarat bagi Warga Negara Asing Pribadi atau Badan. Sekalipun bahwa pelaku Bisnis Online melakukan kegiatan usahanya melalui internet tetap akan dikenakan pemajakan apabila sumber penghasilan tersebut dari Indonesia sesuai dengan asas sumber yang dianutnya.
2. Pelaku Bisnis Online Asing yang mempunyai Bentuk Usaha Tetap di Indonesia
Pada pembahasan sebelumnya telah diketahui bahwa pelaku bisnis online asing baik orang pribadi maupun berbentuk badan dapat menjadi subjek pajak sepanjang memenuhi syarat subjektif dan objektifnya. Pelaku bisnis online asing tersebut pada prinsipnya melakukan kegiatan usaha atau bisnisnya di jaringan digital yang disebut internet. Hal itu yang menjadi permasalahan tentang bagaimana cara pelaku bisnis online tersebut memperoleh penghasilan.
Berdasarkan pasal 2 ayat (4) UU PPh terdapat 2 cara pelaku bisnis online asing ini memperoleh penghasilannya, yaitu melalui Bentuk Usaha Tetap dan Tanpa melalui bentuk usaha tetap di Indonesia. Cara
memperoleh penghasilan tanpa melalui BUT lebih umum dan banyak pelaku bisnisnya daripada melalui BUT. Hal ini dikarenakan tidak semua pelaku bisnis online dapat membangun BUT di Indonesia. Pelaku bisnis online yang mempunyai BUT di luar negara domisili biasanya adalah perusahan-perusahaan besar multinasional yang bergerak di bidang kegiatan usaha berbasis teknologi dan informasi digital.
Dibuatnya bentuk usaha di negara sumber tersebut demi memberikan pelayanan serta menjalin hubungan yang baik terhadap klien atau konsumennya yang ada di negara sumber.
Walaupun mempunyai bentuk fisik yang ada di negara sumber, tapi dalam pelaksanaan usaha pelaku bisnis online asing tersebut dilakukan di jaringan digital internet. Sehingga dapat dikatakan bahwa kegiatan bisnis yang dilakukan pelaku usaha tersebut termasuk dalam bisnis online. Dalam prakteknya di Indonesia sebagian besar pelaku bisnis online asing yang mempunyai BUT di Indonesia adalah perushaan berbasis Over The Top. Perusahaan Over The Top adalah perusahaan penyediaan Layanan Aplikasi Melalui Internet dan/atau penyediaan Layanan Konten Melalui Internet. Perusahaan semacam google, facebook, twitter, line, dan lain-lain merupakan contoh dari perusahaan OTT ini. Perusahaan-perusahaan tersebut memiliki bentuk atau badan usaha di Indonesia baik berbentuk kantor wilayah maupun gedung penyimpan database semata.
Permasalahan muncul saat perusahaan-perusahaan ini melakukan penghindaran pajak (tax avoidance) seperti yang dilakukan Google. Penghindaran yang dilakukan oleh google dikarenakan kurang jelasnya peraturan perundang-undangan yang mengatur tentang bentuk usaha tetap. Pengertian bentuk usaha tetap sangatlah penting artinya karena pengertian tersebut dipakai sebagai ukuran untuk menentukan ada tidaknya Bentuk Usaha Tetap di suatu negara, yang pada gilirannya menentukan berhak tidaknya negara yang bersangkutan mengenakan
pajak atas laba usaha yang diperoleh atau diterima dari negara itu oleh perusahaan yang berkedudukan di negara mitranya. Selain diatur dalam UU PPh, penjelasan Bentuk Usaha Tetap juga diatur khusus dalam Perjanjian Perpajakan atau tax treaty. Pengertian Bentuk Usaha Tetap di dalam Perjanjian Perpajakan, tergantung kepada pengertian yang diberikan oleh masing-masing Perjanjian Perpajakan yang bersangkutan yang dapat berbeda dari satu perjanjian perpajakan ke perjanjian perpajakan lainnya. Pada umumnya, dalam perjanjian perpajakan Bentuk Usaha Tetap (Permanent Establishment) diartikan sebagai suatu tempat tertentu di mana seluruh atau sebagian usaha perusahaan (luar negeri) dijalankan. Dari rumusan tersebut di atas, untuk adanya suatu bentuk usaha tetap diperlukan adanya dua kondisi, yaitu adanya suatu tempat usaha tertentu, dan di tempat usaha tersebut kegiatan usaha (business activities) dari suatu perusahaan (luar negeri) dijalankan, baik sebagian atau seluruhnya (Paulus Aluk Fajar Dwi Santo,2010:255).
Pengertian bentuk usaha tetap berdasarkan Undang-Undang No.
36 Tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan terdapat dalam pasal 2 ayat 5 yaitu menyebutkan bahwa Bentuk Usaha Tetap ialah bentuk usaha yang digunakan oleh orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di Indonesia, orang pribadi yang berada di Indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dalam jangka waktu 12 (dua belas) bulan, dan badan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di Indonesia untuk menjalankan kegiatan usaha atau melakukan kegiatan di Indonesia, yang dapat berupa tempat kedudukan management, cabang perusahaan, kantor perwakilan, gedung kantor, pabrik, bengkel, gudang, ruang untuk promosi dan penjualan, pertambangan dan penggalian sumber alam, wilayah kerja pertambangan minyak dan gas bumi, perikanan, peternakan, pertanian, perkebunan,atau kehutanan, proyek konstruksi, instalasi, atau proyek perakitan, pemberian jasa dalam bentuk apa pun oleh pegawai atau orang lain, sepanjang dilakukan lebih dari enam puluh hari dalam jangka waktu dua belas bulan, orang atau
badan yang bertindak selaku agen yang kedudukannya tidak bebas, agen atau pegawai dari perusahan asuransi yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di Indonesia yang menerima premi asuransi atau menanggung risiko di Indonesia, dan komputer, agen elektronik, atau peralatan otomatis yang dimiliki, disewa, atau digunakan oleh penyelenggara transaksi elektronik untuk menjalankan usaha melalui internet. Dengan kata lain BUT adalah bentuk kegiatan usaha di Indonesia yang dimiliki oleh orang atau badan luar negeri.
Sementara itu pengertian yang dianut Google dalam hal bentuk usaha tetap mengikuti perjanjian perpajakan Indonesia dan Singapura dimana perusahaan pusat Google berkedudukan. Dalam perjanjian perpajakan Indonesia-Singapura mengatur bahwa BUT adalah suatu tempat usaha tetap dimana seluruh atau sebagian usaha suatu perusahaan dijalankan. Disitulah google berdalih bahwa kantor yang ada di Indonesia hanya sebatas kantor support marketing saja, untuk aktivitas kegiatan usaha ada melalui internet, sehingga syarat untuk dinyatakan sebagai BUT gugur. Tentu menjadi permasalahan besar mengingat perusahaan-perusahaan OTT yang mempunyai kantor di Indonesia sebagian atau seluruh usahanya dilakukan di media Internet.
Melalui Surat Edaran Menteri Komunikasi Dan Informatika Republik Indonesia Nomor 3 Tahun 2016 Tentang Penyediaan Layanan Aplikasi Dan/Atau Konten Melalui Internet (Over The Top) menyatakan bahwa pelaku layanan OTT harus mendirikan Bentuk Usaha Tetap di Indonesia. Dengan hadirnya surat edaran tersebut terbukti membuat beberapa perusahaan OTT mendirikan BUT, sebagaimana dikutip dari tribunnews.com
Dirjen Aplikasi Informatika (Aptika) Kementerian Komunikasi dan Informatika (Kemenkominfo) Semuel Abrijani Pangarepan memastikan bahwa Facebook bakal mendirikan badan usaha tetap (BUT) di Indonesia. Itu artinya, Facebook akan membuka kantor tetap di Tanah Air. Kepastian soal pembukaan kantor ini
disampaikan oleh Perwakilan Facebook Asia Pasifik, yakni Jeff Wu dan Alvin Tan. Keduanya menemui Semuel dan Menteri Komunikasi dan Informatika (Menkominfo) Rudiantara di kantor Kemenkominfo hari ini, Rabu (2/8/2017) (Tantyo Prasetya,2017,http://www.tribunnews.com/techno/2017/08/02/
bulan-agustus-ini-facebook-akan-resmikan-kantor- perwakilannya-di-indonesia diakses 17 November 2017).
Walaupun surat edaran tersebut mempunyai dampak namun masih belum kuatnya dasar untuk OTT, sehingga diperlukan peraturan yang lebih tinggi.
Menkominfo Rudiantara mengatakan pihaknya bakal segera berkoordinasi dengan fiskal untuk mengeluarkan Peraturan Menteri (Permen) soal penyedia layanan internet atau kerap disebut Over-the-top (OTT). Diharapkan, Permen tersebut bisa mengatur pengoperasian OTT asing seperti Google, Facebook, Twitter, dan kawanannya, di Tanah Air (Fadhil,2017, https://kominfo.go.id/content/detail/9984/peraturan-menteri- saja-tak-cukup-menakutkan-google-facebook-
dkk/0/sorotan_media diakses 22 Maret 2018) .
Subjek pajak luar negeri yang menjalankan usaha di Indonesia melalui bentuk usaha tetap dikenakan pajak sebagaimana pengenaan pajak terhadap kegiatan usaha yang dilakukan wajib pajak dalam negeri.
Penerapan perlakuan tehadap wajib pajak luar negeri tersebut didasarkan atas prinsip perpajakan internasional yang menghendaki perlakuan tidak adanya diskriminasi (nondiscrimination) dan kesetaraan perlakuan. Dengan demikian bentuk usaha tetap dikenakan pajak, antara lain berdasarkan, (1) basis neto, (2) tarif umum, (3) hak atas kompensasi kerugian, dan (4) kewajiban administratif lainnya. Selain itu, untuk menjaga kesetaraan pemajakan, maka laba setelah pajak dari Bentuk Usaha Tetap juga dikenakan pajak (branch-profit tax). Hal ini dilakukan untuk menjaga kesetaraan dengan pemajakan terhadap laba setelah pajak (deviden) yang dikenakan terhadap Wajib Pajak Dalam Negeri (Gunadi,2007:84) Perbedaan mendasar dalam perlakuan PPh antara wajib Pajak Badan Dalam Negeri dan BUT terletak pada:
a. Sumber penghasilan BUT yang dikenakan PPh adalah penghasilan dari Indonesia saja karena BUT termasuk Wajib Pajak Luar Negeri.
b. Adanya perlakuan khusus tentang penghasilan yang menjadi objek pajak BUT dan biaya yang boleh dikurangkan bagi BUT yang diatur dalam pasal 5 UU PPh.
c. Adanya kewajiban khusus pemotongan PPh pasal 26 atas Penghasilan Kena Pajak setelah dikurang pajak di Indonesia sebagaimana diatur dalam pasal 26 ayat (4) UU PPh (Aristanti Widyaningsih,2013:41).
Alasan menjadikan bentuk usaha tetap sebagai subjek pajak adalah untuk menggantikan subjek pajak luar negeri yang mempunyai bentuk usaha tetap tersebut, agar memudahkan pengenaan pajak terhadap subjek pajak luar negeri yang bersangkutan. Dengan kata lain, dapat dikatakan bahwa bentuk usaha tetap adalah subjek pajak substitusi atau kadangkala di sebut sebagai subjek pajak palsu (pseudo tax subject) (Paulus Aluk Fajar Dwi Santo,2010:260). Pengertian “Bentuk Usaha Tetap” ini diberikan sebagai salah satu cara untuk menghindari pengenaan pajak berganda atas laba usaha, yaitu penentuan negara mana yang berhak mengenakan pajak atas laba usaha (business income) (Paulus Aluk Fajar Dwi Santo,2010:256).
Pajak berganda sendiri merupakan pengenaan pajak oleh beberapa negara terhadap subjek dan objek pajak yang sama. Tentu dengan adanya pengenaan pajak baik dari negara sumber dan negara domisili terhadap pelaku usaha akan menimbulkan ketidakpastian hukum. Kegiatan ekonomi lintas negara tentu akan melibatkan paling sedikit dua negara yang berbeda yang masing-masingnya memiliki peraturan pajak masing-masing. Perbedaan peraturan pajak yang dilandasi kepentingan masing-masing negara itu dapat menimbulkan terjadinya pemajakan berganda (double taxation) terhadap penghasilan yang diperoleh pelaku usaha. Hal ini merugikan pelaku usaha karena beban pajak yang harus ditanggungnya menjadi lebih besar dan
mengurangi nilai tambah yang seharusnya dapat dihasikan. Disisi lain, perbedaan peraturan itu juga berpotensi menyebabkan terjadinya ketiadaan pajak (double non taxation) (Anthony Tiono dan R. Arja Sadjiarto,2013:2).
Pengenaan pajak berganda secara Internasional pada dasarnya karena adanya perbedaan prinsip-prinsip perpajakan Internasional yang dianut oleh masing-masing negara. Perbedaan perinsip inilah yang menyebabkan timbulnya benturan yuridiksi pemajakan. Pengenaan pajak berganda disebabkan oleh tiga jenis konflik yuridiksi yaitu:
a. Konflik antara asas domisili dengan asas sumber Negara domisili mengenakan pajak atas seluruh penghasilan yang diperoleh penduduknya sedangkan negara sumber mengenakan pajak atas penghasilan yang berasal dari negara tersebut. Dalam hal ini terjadi
konflik antara wold wide income
principle dan konsep kewenangan atas wilayah.
b. Konflik karena perbedaan definisi “penduduk” Seorang pribadi atau badan pada saat yang bersamaan dapat dianggap sebagai penduduk dari dua negara. Hal ini dapat terjadi karena definisi “penduduk”
kedua negara tersebut berbeda. Konflik ini akan lebih nyata apabila salah satu negara menganut asas kewarganegaraan. Amerika merupakan salah satu negara yang menganut asas kewarganegaraan maka pengenaan pajak berganda jelas terjadi. Konflik mengenai penduduk ganda ini biasanya terjadi atas orang pribadi. Tidak terjadi pada badan hukum, karena penguasaan badan hukum biasanya pengurus suatu badan hukum berada di negara dimana badan hukum tersebut didirikan.
c. Perbedaan definisi tentang “ sumber penghasilan” Terjadi apabila dua negara atau lebih memperlakukan satu jenis penghasilan sebagai penghasilan dari wilayahnya. Ini berakibat penghasilan yang sama dikenai pajak di dua negara ( Rahmanto Surahmat. 2001:22 ).
Dengan adanya definisi bentuk usaha tetap maka kepastian akan pajak pelaku usaha asing akan jelas. Dimana BUT merupakan bagian dari pelaku usaha asing yang mempunyai bentuk fisik dan kegiatan usaha yang dapat dikenakan pajak atas penghasilan dari Indonesia. Pada prinsipnya beban pajak yang dimiliki oleh pelaku usaha asing adalah terhadap negara domisili berada, sedangkan sekalipun negara sumber berhak menerapkan pemajakan pada pelaku usaha asing namun dalam faktanya akan terjadi benturan hukum. Benturan yurisdiksi dua negara sehingga kemungkinan besar pelaku usaha asing akan lepas dari beban pajak oleh negara sumber. Oleh karena itu dibuatnya bentuk usaha tetap merupakan pembagian proporsi yang adil bagi negara sumber berdasarkan perjanjian kedua negara.
Bentuk usaha Tetap merupakan subjek pajak luar negeri yang perlakuan pajaknya sama dengan wajib pajak dalam negeri, dengan kata lain BUT juga harus mempunyai NPWP. Permasalahan lain muncul saat BUT mempunyai NPWP yang merupakan penanda bahwa BUT wajib membayar pajak di Indonesia. Perlu dipertanyakan jika pelaku usaha asing sudah mempunyai NPWP apakah akan dikenakan pajak lagi atau tidak. Dalam prakteknya sendiri penyerahan laba usaha setelah kena pajak dari BUT kepada kantor pusatnya akan dikenakan pajak lagi.
Sementara itu dalam menentukan laba dari bentuk usaha tetap perlu diperhatikan hal-hal di bawah ini:
a. Biaya-biaya yang berkenaan dengan penghasilan kantor pusat dari usaha atau kegiatan, penjualan barang, atau pemberian jasa di Indonesia yang sejenis dengan yang dijalankan di Indonesia.
b. Biaya administrasi kantor pusat yang diperbolehkan untuk dibebankan adalah biaya yang berkaitan dengan usaha atau kegiatan bentuk usaha tetap, yang besarnya ditetapkan oleh direktorat jendral pajak.
c. Pembayaran kepada kantor pusat yang tidak diperbolehkan dibebankan sebagai biaya adalah :
1) Royalti atau imbalan lainnya sehubungan dengan penggunaan harta, paten atau hak-hak lainnya.
2) Imbalan sehubungan jasa manajemen.
3) Bunga kecuali bunga yang berkenaan dengan usaha perbankan.
d. Pembayaran sebagaimana tersebut butir 3 yang diterima atau diperoleh dari kantor pusat tidak dianggap sebagai objek pajak, kecuali bunga yang berkenaan dengan usaha perbankan (Aristanti Widyaningsih,2013:43).
Cara pengatribusian (dialokasikan sebagai penghasilan kena pajak) penghasilan pada BUT meliputi atribusi:
a. Berdasarkan fakta (attribution by fact) yaitu atas penghasilan dari usaha atau kegiatan yang betul-betul diusahakan oleh BUT.
b. Berdasarkan penarikan paksa (force of attraction) atas penghasilan dari penjualan barang atau penyerahan jasa sejenis (dengan yang dilakukan oleh BUT) oleh kantor pusatnya.
c. Berdasarkan hubungan efektif (effectively-connected income) atas penghasilan sebagaimana disebut dalam pasal 26 (misal bunga, deviden, royalti) yang diperoleh kantor pusat dari sumber Indonesia apabila ada hubungan efektif antara BUT dengan aktivitas atau kegiatan pemberi penghasilan tersebut (Gunadi, 2007, 31).
Berdasarkan uraian diatas, katagori penghasilan yang dimasukkan ke dalam BUT adalah sebagai berikut :
a. Berdasarkan penghasilan dimana dia peroleh labanya.
b. Berdasarkan penarikan penghasilan kantor pusat ke BUT di Indonesia, apabila terjadi usaha yang sejenis dengan yang dijalankan atau yang dilakukan oleh bentuk usaha tetap di Indonesia, hal ini
agar tidak terjadi pengelakan pajak yang timbul akibat penghasilan dari Indonesia.
c. Dikenakan withholding tax PPh Pasal 26, atas penghasilan yang diterima atau diperoleh kantor pusat, sepanjang terdapat hubungan efektif antara BUT dengan harta atau kegiatan yang memberikan penghasilan yang dimaksud.
Berdasarkan hubungan kepemilikan, kantor pusat dan cabangnya merupakan satu entitas yang sama, sehingga untuk pemajakannya akan digabungkan dengan kantor pusatnya. Hal ini sebenarnya berlaku apabila antara kantor pusat dan cabangnya berada dalam satu yurisdiksi yang sama. Sedangkan apabila mereka berada di dua yurisdiksi yang berbeda, seperti kantor pusat dengan BUT, mereka seharusnya dianggap seolah-olah sebagai dua entitas yang berbeda. Hal ini karena adanya perbedaan perlakuan perpajakan, terutama agar BUT tersebut dapat dikenakan pajak di negara tempat dia berada (Chandra Freddy,2008:60).
Penghitungan laba bersih setelah pajak diperlakukan berbeda dengan usaha dalam negeri, karena masih terkait dengan Subyek Pajak Luar Negeri. Mekanisme pengenaan pajaknya adalah melalui pemotongan Pajak Penghasilan Pasal 26. Besarnya tarif pemotongan Pajak Penghasilan Pasal 26 atas penghasilan kena pajak setelah dikurangi pajak dari bentuk usaha tetap tersebut adalah sebesar 20%
(atau tarif berdasarkan Perjanjian Perpajakan, dalam hal kantor pusat bentuk usaha tetap tersebut berkedudukan atau merupakan penduduk dari negara yang terikat Perjanjian Perpajakan dengan Indonesia) (Jaja Zakaria, 2006:41).
Contoh :
Penghasilan Kena Pajak PT. ABC. INC (BUT) di Indonesia Tahun 2009 adalah sebesar Rp 17.500.000.000,-
Perhitungan PPh Terutang:
28% x Rp 17.500.000.000 = Rp 4.900.000.000 Penghasilan Kena Pajak setelah pajak adalah
Rp 12.600.000.000,- (Rp 17.500.000.000-Rp 4.900.000.000) PPh Pasal 26 yang terutang =
20% x Rp 12.600.000.000 = Rp 2.520.000.000,-
(Apabila penghasilan setelah pajak sebesar Rp 12.600.000.000,- tersebut ditanamkan kembali di Indonesia sesuai dengan peraturan Menteri Keuangan, maka atas penghasilan tersebut tidak dipotong PPh) (Taripar Doly, 2013, www.nusahati.com/2013/02/sekilas-tentang- bentuk-usaha-tetap/ diakses 22 Maret 2018).
Ketentuan tarif 20 % mengikuti kriteria sebagai berikut:
a. Tarif 20% (final) dari laba bersih juga berlaku atas penjualan atau pengalihan saham perusahaan yang didirikan atau bertempat di negara yang memberikan perlindungan pajak, termasuk dalam BUT di Indonesia.
b. Tarif 20% yang dipungut dari penghasilan kena pajak setelah dikurangi dengan pajak termasuk di dalamnya dalam BUT di Indonesia. Tidak berlaku bagi Wajib Pajak yang penghasilannya tersebut ditanamkan kembali di Indonesia.
c. Tax Treaty atau P3B antara Indonesia dan negara-negara lain yang berada dalam perjanjian bisa saja berbeda satu sama lain. Tarifnya biasanya bisa untuk mengurangi tingkat dari tarif biasa yang sebesar 20% dan beberapa mungkin memiliki tarif 0%. (Boby Chandro Oktavianus, 2016, https://www.cermati.com/artikel/pph-pasal-26- inilah-penjelasan-dan-perhitungannya diakses 22 Maret 2018)
Pajak Penghasilan Pasal 26 dipotong oleh pihak yang wajib membayarkan penghasilan tersebut, yaitu:
a. Badan Pemerintah
b. Subjek Pajak Dalam Negeri
c. Penyelenggara kegiatan d. Bentuk Usaha Tetap
e. Perwakilan perusahaan luar negeri lainnya.
Dari Pembahasan diatas maka Pelaku Bisnis Online Asing yang mempunyai Bentuk Usaha di Indonesia akan dikenakan Pajak sebagaimana Bentuk Usaha Tetap secara konvensional. Hanya yang menjadi permasalahan adalah kantor/gedung yang digunakan Subjek Pajak Luar Negeri sebagai Bentuk Usaha Tetap tersebut menjalankan kegiatan usahanya secara online atau melalui internet. Sehingga diperlukan suatu harmonisasi antara Undang-Undang Pajak Penghasilan dan tax treaty yang berlaku guna membuat definisi baru mengenai Bentuk Usaha Tetap ini. Hal tersebut berguna untuk menjamin kepastian hukum dalam pengenaan pajak pada pelakub Bisnis Online Asing.
3. Pelaku Bisnis Online Asing yang tidak mempunyai Bentuk Usaha Tetap di Indonesia
Pelaku bisnis online pada dasarnya melakukan kegiatan usahanya melalui suatu jaringan internet. Hanya sedikit pelaku bisnis online yang sampai mendirikan bentuk usaha tetap di negara sumber penghasilan. Kebanyakan justru hanya berada di negara domisili dan menjalankan usanya melalui website dalam memasarkan atau menjalin hubungan dengan konsumen/kliennya. Ketiadaan dari bentuk usaha tetap tentu akan sangat merugikan dari pihak negara sumber, karena bentuk usaha tetap sendiri merupakan cara agar negara sumber dapat menerapkan pajaknya. Apabila pelaku bisnis online tidak mempunyai bentuk usaha tetap dalam hal pajaknya akan dikenakan sesuai dengan undang-undang domestik negara sumber. Pelaku bisnis online tersebut juga kemungkinan besar akan dikenakan pajak oleh negara domisilinya, sehingga akan terjadi benturan yurisdiksi dalam pengenaan pajak ini atau biasa disebut pajak berganda (double taxation).
Menurut Dr Jean-Philippe Chetcuti dalam artikelnya berjudul
“The Challenge of E-commerce to the Definition of a Permanent Establishment:The OECD’s Response” e-commerce memiliki karakteristik sebagai berikut:
a. Bersifat virtual yang berarti bahwa keberadaan sebuah perusahaan di suatu negara dapat seluruhnya digantikan dengan sebuah website atau server.
b. Disintermediated dan tidak tergantung pada manusia. Sebuah perusahaan tidak lagi memerlukan intermediasi untuk berusaha di negara lain dan tidak bergantung pada manusia bahkan bisa saja tidak melibatkan manusia sama sekali.
c. Bersifat global. Cakupan pasarnya bersifat tidak terbatas dan tidak mengenal batasan negara.
d. Anonymous yang berarti bahwa transaksi bisnis terjadi tanpa bertatap muka sehingga antara penjual dan pembeli tidak saling mengetahui satu sama lain.
Perkembangan perdagangan elektronik membawa konsekuensi pada aspek perpajakan khususnya di negara sumber. Dengan adanya BUT, khususnya yang bertipe “fixed place” seperti gudang, kantor dll memungkinkan negara sumber memiliki hak pemajakan primer. Namun dengan perkembangan e-commerce maka sebuah perusahaan dapat melakukan penetrasi ke sebuah negara tanpa kehadiran fisik karena dapat digantikan oleh website dan server sebagai intermediasi. Hal ini akan membawa kemungkinan terjadinya kehilangan pemajakan negara sumber atas kegiatan tersebut karena kegiatan tersebut tidak memenuhi kriteria fixed place untuk menjadi BUT (I Wayan Agus Eka, 2009, https://iwayanaguseka.com/2009/08/16/pajak-penghasilan-but-
penyelenggara-transaksi-elektronik/ diakses 20 Maret 2018).
Ketiadaan definisi bentuk usaha tetap dari pelaku bisnis online asing ini menimbulkan beberapa teori untuk menentukan definisi bentuk
usaha tetap. Karena pelaku bisnis online melakukan kegiatan usahanya melalui website, maka terdapat server dimana website tersebut dijalankan sehingga muncul pendapat apakah website atau server tersebut dapat dianggap sebagai bentuk usaha tetap. Jika dilihat tipe tipe bentuk usaha tetap sendiri ada :
Dilihat dari bentuknya, bentuk usaha tetap dapat dikelompokkan dalam empat tipe, yaitu sebagai berikut:
a. Bentuk Usaha Tetap Tipe Fisik (Aset)
BUT kelompok ini ditandai dengan adanya fasilitas fisik atau aset yang merupakan tempat untuk menjalankan usaha atau melakukan kegiatan di suatu negara. BUT dianggap mulai timbul pada saat sebuah perusahaan mulai melakukan kegiatan usahanya melalui tempat yang tetap. Hal ini dapat diketahui pada saat perusahaan itu mempersiapkan tempat yang dimaksud sebagai tempatnya yang tetap. BUT yang termasuk tipe fasilitas fisik berdasarkan P3B baik Model OECD maupun PBB adalah tempat kedudukan manajemen, cabang, kantor, pabrik, bengkel, dan lokasi pertambangan, sumur minyak atau gas, lokasi penggalian atau penambangan sumber alam lainnya.
b. Bentuk Usaha Tetap Tipe Aktivitas
Model BUT tipe aktivitas yang ada baik dalam Model OECD maupun Model PBB adalah bangunan, proyek konstruksi atau proyek instalasi. Namun dalam Model PBB, BUT tipe aktivitas ini lebih luas, antara lain dengan memasukkan proyek perakitan dan pemberian jasa. Dari ketentuan kedua model tersebut, tampak bahwa penentuan BUT tipe aktivitas memerlukan tes waktu (time test) agar kegiatan tersebut dianggap BUT. Penentuan tes waktu tersebut tentunya tergantung pada undang-undang masing-masing negara dan pada sejauh mana kedua negara berkompromi.
c. Bentuk Usaha Tetap Tipe Agen
Selain BUT fasilitas dan tipe aktivitas, kegiatan dari badan atau orang yang bertindak di satu negara atas nama perusahaan yang berkedudukan di negara lain akan dianggap mempunyai BUT, jika agen tersebut merupakan agen yang terikat. Dalam BUT tipe ini, pengusaha luar negeri dapat memperoleh penghasilan usaha dari Indonesia tana harus memanfaatkan tempat usaha tetap atau aktivitas sendiri.
d. Bentuk Usaha Tetap Tipe Asuransi
Dalam tipe ini bentuk usaha tetap dapat berupa agen atau pegawai dari Perusahaan asuransi yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di suatu negara yang menerima premi asuransi atau menanggung risiko di negara itu. Perusahaan asuransi di satu negara, kecuali dalam reasuransi, dianggap mempunyai BUT di negara lain jika perusahaan tersebut memungut premi atau menanggung risiko yang terjadi di negara lainnya melalui orang atau badan yang bukan merupakan agen yang bebas (Haula Rosdiana dan Edi Slamet Irianto,2014:138).
Jika dilihat dari jenis Bentuk Usaha Tetap diatas maka website/server termasuk Bentuk Usaha Tetap, karena server dimana website dijalankan merupakan sebuah tempat berisi komputer database.
Namun dalam Pasal 2 ayat (5) menjelaskan mengenai apa itu bentuk usaha tetap, bahwa keberadaan dari bentuk usaha tetap ini harus berwujud atau mempunyai fisik. Tidak hanya mempunyai fisik tapi juga harus ada kegiatan usaha yang dijalankan melalui bentuk usaha tetap ini.
Jika dikaitkan dengan website dimana pelaku bisnis online asing melakukan usaha maka website ini tidak bisa dikatakan sebagai bentuk usaha tetap pengecualian terhadap server. Hal tersebut dikarenaka website merupakan software dimana ia tidak mempunyai wujud fisik.
Menurut OECD Model, syarat untuk sebuah server membentuk suatu bentuk usaha tetap, adalah harus memenuhi persyaratan sebagai berikut:
a. Server di mana situs web dijalankan dan lokasinya harus berada dan merupakan milik perusahaan luar negeri / disewa dan dioperasikan oleh perusahaan – bukan merupakan sebuah web hosting;
b. Server harus terletak di taxing state;
c. Core kegiatan usaha harus dilakukan melalui server, bukan berfungsi sebagai persiapan atau penunjang, tanpa membutuhkan intervensi manusia (Suriyadi, 2015:8).
Melalui publikasinya yang terangkum dalam “Model Tax Convention on Income and on Capital (july 2008)” OECD telah memasukkan masalah e-commerce ini dalam bagian commentary atas article 5 yang kira-kira dapat disarikan sebagai berikut:
a. Bahwa diperlukan pembedaan antara peralatan komputer dengan data dan software yang tersimpan di dalamnya. Data dan software tersebut misalnya berupa website, website ini tidak memenuhi kriteria “place of business” untuk dapat digolongkan sebagai salah satu syarat BUT namun server sebagai tempat data/software tersebut berada merupakan seperangkat peralatan komputer yang memiliki lokasi fisik sehingga memenuhi kriteria “fixed place of business”
dari perusahaan yang mengoperasikan server tersebut.
b. Pembedaan antara kedua hal ini diperlukan karena adanya kemungkinan bahwa perusahaan yang mengoperasikan server tersebut berbeda dengan perusahaan yang melakukan bisnis melalui website yang terdapat di dalam server tersebut. Hal ini dimungkinkan ketika sebuah perusahaan bekerja sama dengan Internet Service Provider (ISP) dengan menempati space tertentu di dalam server tersebut untuk keperluan web sitenya. Ketika hal ini terjadi maka perusahaan tersebut tidak memenuhi kriteria “place of business” meskipun mereka menyewa space tertentu di dalam server
karena pada hakikatnya web site tersebut bersifat abstrak (intangible). Lain halnya ketika website tersebut berada dalam server yang menjadi kepunyaan perusahaan sendiri (bisa juga melalui server yang disewa perusahaan) maka ketika hal ini terjadi maka kemungkinan kriteria BUT dapat terpenuhi karena adanya
“place of business”. Untuk menjadi BUT maka selain harus memenuhi kriteria “place of business” maka juga harus memenuhi kriteria “fixed”. Kriteria “fixed place of business” ini terpenuhi ketika server tersebut berlokasi di tempat tertentu selama kurun waktu periode tertentu sehingga dapat digolongkan bersifat “fixed”.
c. Ketika sebuah perusahaan mengoperasikan peralatan komputer di suatu tempat tertentu, BUT dapat terbentuk meskipun tidak ada pegawai perusahaan tersebut yang mengoperasikan peralatan tersebut.
d. Apabila operasi e-commerce melalui peralatan komputer yang ditempatkan di suatu negara tertentu hanya terbatas pada aktivitas persiapan (preparatory) dan pembantu/pendukung (auxiliary) maka tidak menimbulkan BUT. Aktivitas preparatory dan auxiliary ini antara lain:
1) Hanya membantu berupa hubungan komunikasi misalnya antara pemasok dan konsumen.
2) Digunakan untuk advertising.
3) Mengumpulkan data untuk perusahaan.
4) Menyediakan informasi
e. Namun demikian ketika fungsi preparatory dan auxiliary ini menjadi bagian yang sangat esensial dan signifikan dari aktivitas bisnis perusahaan atau bisnis inti (core function) dari perusahaan yang dilakukan melalui peralatan komputer serta memenuhi ketentuan “fixed place of business” maka server tersebut masuk dalam definisi BUT.
Dengan berlakunya UU Nomor 36 tahun 2008 maka ketentuan mengenai aspek perdagangan internet (e-commerce) ditegaskan dalam pasal 2 ayat 5 UU PPh yang menyebutkan bahwa termasuk dalam BUT adalah komputer, agen elektronik, atau peralatan otomatis yang dimiliki, disewa, atau digunakan oleh penyelenggara transaksi elektronik untuk menjalankan kegiatan usaha melalui internet (selanjutnya disebut dedicated server). Pada dasarnya transaksi e-commerce bersifat tidak nampak (intangible) sehingga melalui definisi ini tampaknya Direktorat Jenderal Pajak berusaha untuk “mewujudkan” transaksi tersebut kedalam hal yang nyata sehingga memenuhi kriteria BUT sebagaimana disebutkan dalam OECD berupa “place of business” (I Wayan Agus Eka, 2009, https://iwayanaguseka.com/2009/08/16/pajak-penghasilan- but-penyelenggara-transaksi-elektronik/ diakses 20 Maret 2018).
Dari keempat tipe BUT ini maka dedicated server termasuk dalam BUT tipe fasilitas atau aset. Hal ini juga sesuai dengan penjelasan Pasal 2 ayat 5 UU PPh yang menyebutkan bahwa dedicated server termasuk dalam BUT yang mengandung pengertian suatu tempat usaha (place of business) sebagaimana halnya dengan gudang, tanah, gedung dll. Masih menurut Gunadi, BUT “asset type” ini memiliki tempat usaha yang merupakan kepunyaan sendiri, disewa dari pihak lain atau dengan cara lain (misalnya difasilitasi pihak lain) yang memungkinkan pemanfaatan tempat usaha tersebut. Berkaitan dengan kapan saat pemajakannya menjadi milik negara sumber maka hak pemajakan BUT tersebut dimulai (sehingga negara sumber berhak atas pemajakannya) bukan pada saat keberadaan fasilitas tersebut namun bermula semenjak pengusaha menjalankan usaha atau melakukan kegiatan usaha dengan menggunakan fasilitas tersebut. Dan berkaitan dengan kapan berakhirnya hak pemajakan, secara contrary dapat ditarik kesimpulan bahwa hak pemajakan negara sumber berakhir ketika penutupan atau terminasi usaha dan kegiatan tersebut berakhir.
Permasalahan yang lebih rumit terjadi jika server yang ada diluar negeri dan dioperasikan pelaku bisnis online ini menjadi bentuk usaha tetap. Dikarenakan dalam peraturan dalam negeri mengatur perlakuan pajak bentuk usaha tetap sama dengan wajib pajak dalam negeri.
Bagaimana menyamakan perlakuan sama dengan wajib pajak dalam negeri jika tempat server tersebut sendiri berada di luar negeri, tentu ini menjadi rumit karena server itu berada di yurisdiksi berbeda. Sehingga sepemahaman penulis dalam penjelasan diatas adalah bahwa sebuah server dapat dikatakan dedicated server adalah apabila tempat server itu berkedudukan adalah di negara sumber, dengan kata lain di Indonesia.
Selain itu wajib pajak luar negeri yang menggunakan website tersebut untuk menyimpan informasi tertentu, yang kemudian ditawarkan ke pihak ketiga, sehingga pihak ketiga menjadi pelanggannya, dan pelanggan tersebut membayar iuran untuk mengakses informasi yang dimaksud, akan dimasukkan dalam kategori royalti sesuai dengan penjelasan Pasal 4 ayat (1) huruf h UU Pajak Penghasilan. Sehingga apabila pelanggannya wajib pajak Indonesia, maka penyewa website harus dipotong PPh Pasal 23/26 (Resha Dwiayu Pangesti,2017:191).
B. Optimalisasi Fungsi Regulerend Bagi Pelaku Bisnis Online Asing Berkaitan dengan Penghasilan yang Bersumber dari Indonesia
1. Regulasi Terkait Bisnis Online Asing di Indonesia
Pajak merupakan iuran yang harus dibayarkan oleh wajib pajak guna masuk ke kas negara. Hal tersebut Sesuai dengan amanat Pasal 23 (A) UUD 1945 (Amandemen IV), merupakan dasar hukum pungutan pajak di Indonesia yang berbunyi "Pajak dan pungutan lain yang bersifat memaksa untuk keperluan negara diatur dengan undang- undang"
Sudah menjadi hal pasti bagi pemerintah melaksanakan instruksi UUD 1945 terkait pajak dan pungutan bagi wajib pajak yang digunakan untuk keperluan negara. Oleh karena itu diperlukan Undang-Undang yang dapat mengakomodasi semua hal terkait pemasukan negara baik dari wajib pajak dalam negeri maupun luar negeri. Ada beberapa hal yang perlu diperhatikan dalam penyusunan Undang-Undang tentang pajak, yaitu:
a. Pemungutan pajak yang dilakukan oleh negara yang berdasarkan UU tersebut harus dijamin kelancarannya
b. Jaminan hukum bagi para wajib pajak untuk tidak diperlakukan secara umum
c. Jaminan hukum akan terjaganya kerasahiaan bagi para wajib pajak d. Pungutan tidak mengganggu perekonomian.
Sebagai sumber penerimaan negara, pajak mempunyai fungsi budgeter dan fungsi regulerend. Fungsi budgeter yaitu pajak sebagai sumber dana pemerintah untuk membiayai pengeluaran- pengeluarannya. Sementara fungsi Regulerend atau mengatur yaitu pajak sebagai alat untuk mengatur atau melaksanakan kebijakan pemerintah dalam bidang sosial dan ekonomi (Dwi Sulatyawati, 2014:122). Untuk itulah peraturan perpajakan harus menimbulkan keadilan dan kepastian hukum. Namun tidaklah mudah untuk membebankan pajak pada masyarakat. Bila terlalu tinggi, masyarakat akan enggan membayar pajak. Namun bila terlalu rendah, maka pembangunan tidak akan berjalan karena dana yang kurang. Agar tidak menimbulkan berbagai masalah, maka pemungutan pajak harus memenuhi persyaratan yaitu:
a. Pemungutan pajak harus adil, seperti halnya produk hukum, pajak pun mempunyai tujuan untuk menciptakan keadilan dalam hal pemungutan pajak. Adil dalam perundang-undangan maupun adil dalam pelaksanaannya.
b. Pengaturan pajak harus berdasarkan Undang Undang
c. Pungutan pajak tidak mengganggu perekonomian, Pemungutan pajak harus diusahakan sedemikian rupa agar tidak mengganggu kondisi perekonomian, baik kegiatan produksi, perdagangan, maupun jasa. Pemungutan pajak jangan sampai merugikan kepentingan masyarakat dan menghambat lajunya usaha masyarakat pemasok pajak, terutama masyarakat kecil dan menengah.
d. Pemungutan pajak harus efisien, Biaya-biaya yang dikeluarkan dalam rangka pemungutan pajak harus diperhitungkan. Jangan sampai pajak yang diterima lebih rendah daripada biaya pengurusan pajak tersebut.
e. Sistem pemungutan pajak harus sederhana, Bagaimana pajak dipungut akan sangat menentukan keberhasilan dalam pungutan pajak. Sistem yang sederhana akan memudahkan wajib pajak dalam menghitung beban pajak yang harus dibiayai sehingga akan memberikan dapat positif bagi para wajib pajak untuk meningkatkan kesadaran dalam pembayaran pajak (Totok Harjanto,2013:49).
Sebuah aturan yang yang baik dan tidak membebani masyarakat sendiri akan meningkatkan tingkat kepatuhan wajib pajak. Hal tersebut juga berlaku pada pelaku bisnis online baik dalam negeri maupun luar negeri. Aturan terhadap pelaku bisnis online merupakan bentuk keadilan dan perlakuan yang sama dengan pelaku bisnis konvensional. Sesuai dengan asas keadilan bahwa pungutan pajak berlaku secara umum tanpa diskriminasi, untuk kondisi yang sama diperlakukan sama pula.
Sehingga apabila pelaku bisnis konvensional melakukan usaha dan dikenakan pajak, maka pelaku bisnis online juga harus dikenakan pajak walaupun kegiatan tersebut dijalankan di ruang digital atau internet.
Begitupun perlakuan bagi pelaku bisnis online asing juga harus disamakan dengan pelaku bisnis online dalam negeri.
Agar negara dapat mengenakan pajak kepada pelaku bisni online baik dalam negeri maupun luar negeri yang mempunyai keterikatan di Indonesia tentu saja harus ada ketentuan-ketentuan yang mengaturnya.
Seperti yang sudah diketahui bahwa pajak merupakan amanatPasal 23 (A) UUD 1945 (Amandemen IV) yang diimplementasikan melalui undag-undang KUP, UU PPh, UU PPn dan peraturan perundang- undangan terkait lainnya.
Khusus pelaku bisnis online asing terdapat dua permasalahan jenis pajak yang menjadi dasar, yaitu PPh dan PPn. Mengenai PPh sendiri sudah dijelaskan apa yang menjadi objek dasar dari pengenaan pajak yaitu penghasilan. Selama pelaku bisnis online asing tersebut memperoleh atau mendapatkan penghasilan yang bersumber dari Indonesia, maka pelaku bisnis online asing berhak dikenakan pajak. Di Indonesia sendiri tidak ada undang-undang khusus yang mengatur tentang pajak penghasilan pelaku bisnis online asing. Di dalam UU PPh juga tidak dijelaskan secara detil mengenai transaksi berbasis elektronik atau online. Sehingga dalam hal ini perlakuan bagi pelaku bisnis online sama dengan perlakuan pelaku usaha konvensional yaitu berdasar pada UU PPh. Sama yang dimaksud disini adalah sama-sama dikenakan pajak atas usahanya baik PPn maupun PPh. Terkait PPh sendiri walaupun belum secara eksplisit melalui undang-undang namun ada beberapa surat edaran dan aturan lainnya yang dapat dijadikan pedoman dalam pengenaan pelaku bisnis online. Lebih jelasnya mengenai aturan- aturan yang dapat dijadikan dasar untuk mengenaan pajak pada pelaku bisnis online yang memperoleh penghasilan dari Indonesia adalah sebagai berikut :
a. Undang-Undang Nomor 36 tahun 2008 tentang Pajak Penghasilan UU PPh mengatur pajak penghasilan secara umum. Pasal 2 ayat (4) menjelaskan mengenai subjek pajak luar negeri yaitu orang pribadi atau badan yang tidak berkedudukan atau bertempat tinggal
di Indonesia baik melalui bentuk usaha tetap maupun tidak. Pelaku bisnis online asing merupakan orang pribadi ataupun badan yang tidak berada di Indonesia. Terdapat pelaku bisnis online asing yang mempunyai Bentuk Usaha Tetap di Indonesia seperti layanan Over The Top (google, facebook, yahoo, twitter,dll), ada pula yang tidak mempunyai badan usaha tetap di Indonesia (Amazon, Alibaba, E- bay,dll). Selain masalah status pajak subjek pajak luar negeri, UU PPh juga mengatur jenis pajak yang dikenakan Subjek Pajak Luar Negeri. Pajak pasal 26 adalah pajak khusus Subjek pajak luar negeri dimana dikenakan pemotongan 20% dari jumlah bruto kecuali ditentukan lain melalui tax traty. Jika menitikberatkan pada pasal 26 UU PPh maka pelaku bisnis online asing dapat dikenakan pajak 20%
dari jumlah bruto jika negara domisili tidak terikat tax treaty dengan Indonesia. Ketiadaan bentuk usaha tetap serta tax treaty/perjanjian pajak dengan negara dimana pelaku bisnis online asing berdomisili menjadikan penerapan pajak tersebut tidak optimal bahkan tidak berjalan. Hal tersebut juga diakibatkan belum adanya peraturan bagaimana pengenaan pajak pada subjek pajak luar negeri termasuk pelaku bisnis online asing yang mengakibatkan subjek pajak luar negeri lepas dari tanggung jawab pajaknya dari negara sumber.
b. Peraturan Presiden Nomor 74 Tahun 2017 tentang Peta Jalan Sistem Perdagangan Nasional Berbasis Elektronik (Road Map e- Commerce) Tahun 2017-2019.
Dalam perpres ini tidak mengatur secara khusus tentang perpajakan e-commerce atau bisnis online, tapi terdapat aspek perpajakan yang menjadi arahan presiden guna menghadapi ekonomi digital dimasa mendatang. Beberapa program aspek perpajakan yang menjadi arahan presiden di dalam perpres ini adalah :
1) Menyederhanakan tata cara perpajakan bagi pelaku usaha perdagangan berbasis elektronik (e-commerce) yang omzetnya di bawah Rp. 4,8 Miliar per tahun.
2) Menyusun insentif pajak bagi investor perdagangan berbasis elektronik.
3) Menyusun regulasi kewajiban pelaku usaha e-commerce untuk mendaftarkan diri termasuk pelaku usaha asing.
4) Menyusun regulasi yang mendukung pengenaan pajak atas pelaku usaha e-commerce asing dan lokal sesuai ketentuan peraturan perundang-undangan di bidang perpajakan.
Walaupun perpres ini lebih mengarah kepada instruksi presiden namun penunjukan pelaku e-commerce asing agar masuk dalam regulasi perpajakan merupakan langkah yang positif. Tinggal menunggu output dari perpres ini yang dapat berbentuk peraturan menteri dari kementerian terkait yaitu kementerian keuangan, kementerian perdagangan, dan kementereian komunikasi dan informatika.
c. Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-62/PJ/2013 Tentang Penegasan Ketentuan Perpajakan Atas Transaksi E- Commerce
Dalam surat edaran ini menjelaskan mengenai model-model bisnis online E-Commerce beserta aspek perpajakannya. Dalam surat edaran ini mengatur pemajakan baik PPh maupun PPn.
Beberapa jenis bisnis online beserta aspek pemajakan PPh adalah sebagai berikut :
1) Online Marketplace
Online Marketplace adalah kegiatan menyediakan tempat kegiatan usaha berupa Toko Internet di Mal Internet sebagai tempat Online Marketplace Merchant menjual barang
dan/atau jasa. Dalam Online Markeplace ini yang terkait adalah Penyelenggara Online Marketplace, Online Marketplace Merchant, dan Pembeli. Ada 3 jenis objek penghasilan dalam bisnis ini yaitu :
a) Penghasilan dari jasa penyediaan tempat dan/atau waktu dalam media lain untuk penyampaian informasi
b) Penghasilan dari penjualan barang dan/atau penyediaan jasa c) Penghasilan dari jasa perantara pembayaran
Tarif dari penghasilan diatas tidak dikenai pajak yang bersifat final, tarif PPh Pasal 17 diterapkan atas Penghasilan Kena Pajak yang dihitung dari penghasilan bruto dari penjualan yang dikurangi dengan biaya-biaya untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan serta untuk Wajib Pajak Orang Pribadi dikurangi dengan Penghasilan Tidak Kena Pajak.
2) Classified Ads
Classified Ads adalah kegiatan menyediakan tempat dan/atau waktu untuk memajang content (teks, grafik, video penjelasan, informasi, dan lain-lain) barang dan/atau jasa bagi Pengiklan untuk memasang iklan yang ditujukan kepada Pengguna Iklan melalui situs yang disediakan oleh Penyelenggara Classified Ads. Pihak-pihak dalam bisnis ini adalah Penyelenggara Classified Ads, Pengiklan dan Pengguna Iklan. Objek pajaknya adalah Penghasilan dari jasa penyediaan tempat dan/atau waktu dalam media lain untuk penyampaian informasi. Sementara tarif PPh adalah tidak final yang dikenakan Pasal 17 diterapkan atas Penghasilan Kena Pajak.
3) Daily Deals
Daily Deals merupakan kegiatan menyediakan tempat kegiatan usaha berupa situs Daily Deals sebagai tempat Daily
Deals Merchant menjual barang dan/atau jasa kepada Pembeli dengan menggunakan Voucher sebagai sarana pembayaran.
Objek pajak dari bisnis ini adalah sama dengan objek pajak Online Marketplace. Pengenaan tarif pun sama yaitu Pasal 17 diterapkan atas Penghasilan Kena Pajak dan tidak bersifat final.
4) Online Retail
Online Retail adalah kegiatan menjual barang dan/atau jasa yang dilakukan oleh Penyelenggara Online Retail kepada Pembeli di situs Online Retail. Untuk pihak Penyelenggara Online Retail (sekaligus Merchant) sebagai penjual barang atau penyedia jasa yang penghasilannya tidak dikenai pajak yang bersifat final, tarif PPh Pasal 17 diterapkan atas Penghasilan Kena Pajak yang dihitung dari :
a) Penghasilan bruto dari penjualan yang dikurangi dengan biaya-biaya untuk mendapatkan, menagih, dan memelihara penghasilan serta untuk Wajib Pajak Orang Pribadi dikurangi dengan Penghasilan Tidak Kena Pajak; atau b) Penghasilan neto dengan menggunakan norma penghitungan
sebagaimana dimaksud dalam Pasal 14 Undang-Undang PPh dan untuk Wajib Pajak orang pribadi dikurangi dengan Penghasilan Tidak Kena Pajak.
Dalam surat edaran dirjen pajak diatas lebih fokus pada bisnis e-commerce atau jual beli online. Selain itu berlakunya surat edaran tersebut juga tidak dijelaskan dengan jelas apakah pelaku e- commerce yang dimaksud juga termasuk pelaku luar negeri/asing.
Melihat dari UU PPh bahwa subjek pajak luar negeri dikenakan pajak pasal 26, sedangkan yang ada dalam surat edaran diatas adalah pasal 17. Hal tersebut menunjukan bahwa surat edaran tersebut hanya mengakomodir pelaku bisnis online di Indonesia.
d. Surat Edaran Nomor SE-06/PJ/2015 Tentang Pemotongan Dan/Atau Pemungutan Pajak Penghasilan Atas Transaksi E-Commerce.
Dalam Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak ini diberikan penegasan mengenai pelaksanaan pemotongan dan/atau pemungutan Pajak Penghasilan atas transaksi e-commerce dapat berjalan dengan baik dan terdapat keseragaman dalam pelaksanaannya. Dalam surat edaran ini Cuma menegaskan pemotongan pasal 21/23/26 atas objek pajak yang ada dalam Surat Edaran Direktur Jenderal Pajak Nomor SE-62/PJ/2013. Tidak ada aturan lebih lanjut mengenai mekanisme pemungutan atau pemotongan pajak pada pelaku bisnis E-commerce terutama bagi pelaku Asing.
Sebenarnya masih ada beberapa peraturan yang mengarah ke pelaku bisnis online asing namun peraturan tersebut tidak menjurus ke pajaknya. Seperti Surat Edaran Kominfo Nomor 3 Tahun 2016 terkait Penyediaan Layanan Aplikasi dan/atau Konten Melalui Internet (Over The Top) yang mengharuskan penyedia layanan OTT harus berbentuk usaha tetap. Kewajiban untuk berbentuk usaha tetap tersebut guna tertib administrasi dan juga lebih mudah dalam pengenaan pajaknya. Hal tersebut tidak lepas dari tax treaty/P3B indonesia dengan negara domisili pelaku bisnis online asing yang sebagian besar mengarahkan bentuk usaha tetap untuk dapat dikenakan pajak oleh negara sumber.
Selain itu, peraturan-peraturan diatas lebih mengarah ke bisnis online e- commerce atau jual beli online yang memang sedang trend dan meningkat akhir-akhir ini. Namun bukan berarti model bisnis online lainnya akan lolos dari aturan, karena perkembangan teknologi informasi akan memungkinkan model-model bisnis jenis baru yang lebih rumit.
Peraturan-peraturan yang sudah dibahas diatas jika dikaitkan dengan pelaku bisnis online asing, maka belum ada aturan yang jelas
mengenai pengenaan pajaknya. Hanya terdapat dalam pasal 26 UU PPh yang secara umum menjelaskan adanya pemotongan dari penghasilan/pembayaran dalam negeri kepada subjek pajak luar negeri.
Jenis-jenis penghasilan yang wajib dilakukan pemotongan dapat digolongkan dalam:
a. penghasilan yang bersumber dari modal dalam bentuk dividen, bunga termasuk premium, diskonto, dan imbalan karena jaminan pengembalian utang, royalti, dan sewa serta penghasilan lain sehubungan dengan penggunaan harta;
b. imbalan sehubungan dengan jasa, pekerjaan, atau kegiatan;
c. hadiah dan penghargaan dengan nama dan dalam bentuk apa pun;
d. pensiun dan pembayaran berkala lainnya;
e. premi swap dan transaksi lindung nilai lainnya; dan/atau f. keuntungan karena pembebasan utang.
Jadi bila ada pelaku bisnis online asing yang membayarkan kepada subjek pajak luar negeri untuk mendapatkan akses baik itu musik, film, ataupun hak kekayaan intelektual lainnya seperti jurnal internasional seharusnya dikenakan pajak pasal 26 dengan tarif 20%
(kecuali ditentukan lain oleh tax treaty/P3B) karena masuk kedalam royalti. Royalti disini termasuk dalam penghasilan pasive income, dimana penghasilan rata-rata berasal dari modal atau investasi.
Sementara itu penghasilan dari kegiatan usaha pada umumnya dalam bisnis online merupakan penghasilan active income. Permasalahan terhadap royalti dalam bisnis online adalah nilai harga yang rendah bahkan masuk dalam kategori Penghasilan Tidak Kena Pajak, sehingga tidak etis bila pembayaran rendah seperti itu harus dipotong sebagaimana pasal 26 UU PPh. Diluar itu permasalahan utama adalah perbedaan yurisdiksi, sehingga perlu upaya untuk membuka batas yurisdiksi tersebut.
Permasalahan tersebut juga sama dengan bisnis online e- commerce, dimana pembayaran akan sebuah barang/jasa diperoleh dari beberapa konsumen/pembeli di Indonesia. Uang dari hasil penjualan tersebut kemudian masuk ke kas dari pelaku e-commerce asing, sehingga yang bisa menentukan penghasilan tersebut dari Indonesia atau bukan adalah pelaku e-commerce asing itu sendiri. Terlebih Pelaku e- commerce asing tidak hanya menyasar konsumen dari satu negara saja, tapi banyak negara yang menjadi target penjualannya. Dengan adanya penghasilan dari berbagai negara yang masuk kedalam keuangan pelaku e-commerce asing, tentu pihaknya tidak mau repot-repot menentukan pembagian penghasilan dari negara-negara sumber. Dengan begitu kemungkinan pelaku e-commerce asing bisa lolos dari pajak negara sumber. Permasalahan tersebut juga merujuk pada pelaku bisnis online lainnya. Dengan adanya permasalahan-permasalahan tersebut tentu dituntut perlunya aturan yang dapat menjerat pelaku bisnis online asing.
Proyek Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), yang dijalankan oleh OECD dan Negara-negara G20, dimana Indonesia menjadi anggota, turut menyoroti masalah perpajakan dalam perekonomian digital dalam situasi antara Negara. Laporan BEPS itu menjelaskan tantangan pajak dalam PPh dan PPN serta rekomendasi perbaikan peraturan pajak dalam ekonomi digital.
2. Optimalisasi Regulasi Pajak terhadap Pelaku Bisnis Online Asing berkaitan dengan Penghasilan yang bersumber dari Indonesia a. Optimalisasi Pembaharuan Tax treaty sebagai upaya
penghindaran pajak berganda
Pengenaan pajak terhadap subjek pajak yang mempunyai yurisdiksi berbeda akan menyebabkan benturan kepentingan apabila tempat tinggal dari subjek pajak tersebut juga menerapkan pajak terhadap objek yang sama, hal tersebutlah yang disebut pajak
berganda (double taxation). Pengenaaan pajak berganda secara internasional pada dasarnya merupakan akibat dari perbedaan prinsip-prinsip perpajakan internasional yang dianut oleh setiap negara. Perbedaan prinsip tersebut mengakibatkan konflik yurisdiksi antara satu negara dan negara lainnya. Walaupun setiap negara mempunyai metode penghindaran pajak berganda secara unilateral, hal ini tidak sepenuhnya menjamin tidak terjadinya pengenaan pajak berganda. Konflik yurisdiksi ini berasal dari kenyataan bahwa setiap negara bebas menentukan sendiri yurisdiksi pajaknya di luar wilayahnya (Rachmanto Surahmat, 2000:21).
Ada berbagai pendapat mengenai pengertian pajak ganda internasional diantaranya sebagai berikut :
1) Volkendbond (league of nation)
Pajak ganda internasional terjadi apabila pajak-pajak dari dua negara atau lebih saling menindih sedemikian rupa sehingga orang-orang yang dikenakan pajak di negara-negara yang lebih dari satu, memikul beban pajak yang lebih besar daripada jika mereka dikenakan pajak di satu negara saja.
2) Fiscal Commite OECD
Sebuah komite fiskal dari Organisation for Economic Cooperation and Development mendefinisikan pajak ganda internasional sebagai:
“The phenomenon of international double taxation, which can be genrally defined as the imposition of comparable taxes in two (or more) States on the same taxpayer in respect of the same subject matter and for identical periods.”
3) Ottmar Buhler
Pajak ganda dalam arti luas terjadi manakala suatu tatbestand yang sama dan pada saat yang sama, oleh beberapa
negara dikenakan pajak yang sama atu yang sifatnya sama.
Sementara itu yang dimaksud sebagai pajak ganda dalam arti sempit adalah apabila pajak yang bersangkutan dikenakan pada subjek yang sama (Dalam Y Sri Pudyatmoko, 2010:208).
Adapun yang menjadi unsur-unsur dari pajak berganda internasional adalah:
1) Penguasa yang memungut pajak
Pajak ganda dapat terjadi jika sekurang-kurangnya ada dua negara pemungut pajak yang masing-masing berdiri sendiri sebagai negara berdaulat. Disini negara yang berdaulat berarti memiliki kewenangan membuat undang-undang pajak sehingga memiliki kewenangan memungut pajak dari subjek dan objek yang ada diwilayahnya atau yang ada hubungannya dengan wilayahnya, tanpa dicampuri negara lain.
2) Kesamaan subjek
Salah satu unsur yang harus dipenuhi pajak ganda Internasional adalah kesamaan subjek. Syarat subjek identitas setiap waktu ditentukan oleh isi dan makna dari kaedah pertautan, karena traktat tidak menentukan secara abstrak tentang pengertian pajak ganda. Subjek pajak adalah orang atau badan yang menurut undang-undang dikenakan pajak dan bertanggung jawab untuk memenuhi segala syarat formil serta pembayarannya. Jika kesamaan in adalah orang pribadi maka tidak menimbulkan kesulitan tetapi jika kesamaan subjek ini adalah badan-badan atau kesatuan ekonomi akan menjadi persoalan karena setiap negara memiliki pandangan yang berbeda tentang subjek pajak, seperti pendirian perseroan ada negara yang menganggap itu merupakan subjek pajak pendapatan ada yang mengatakan bukan subjek pajak pendapatan.
