Politika olajšav pri davku od dohodka pravnih oseb v izbranih članicah EU in drugih državah sveta

UNIVERZA V LJUBLJANI FAKULTETA ZA UPRAVO. Diplomsko delo. POLITIKA OLAJŠAV PRI DAVKU OD DOHODKA PRAVNIH OSEB V IZBRANIH ČLANICAH EU IN DRUGIH DRŽAVAH SVETA Simona Struna. Ljubljana, september 2014.



UNIVERZA V LJUBLJANI FAKULTETA ZA UPRAVO. DIPLOMSKO DELO. POLITIKA OLAJŠAV PRI DAVKU OD DOHODKA PRAVNIH OSEB V IZBRANIH ČLANICAH EU IN DRUGIH DRŽAVAH SVETA. Kandidat/ka:. Simona Struna. Vpisna številka:. 04040066. Študijski program:. univerzitetni študijski program Uprava prva stopnja. Mentor:. izr. prof. dr. Maja Klun. Ljubljana, september 2014.



IZJAVA O AVTORSTVU DIPLOMSKEGA DELA Podpisana Simona Struna, študentka 1. stopnje univerzitetnega študija smer Uprava, z vpisno številko 04040066, sem avtorica diplomskega dela z naslovom: Politika olajšav pri davku od dohodka pravnih oseb med izbranimi članicami EU in drugimi državami sveta. S svojim podpisom zagotavljam, da: ‒ ‒ ‒. ‒ ‒. ‒ ‒. je priloženo delo izključno rezultat mojega lastnega raziskovalnega dela; sem poskrbela, da so dela in mnenja drugih avtorjev oz. avtoric, ki jih uporabljam v predloženem delu, navedena oz. citirana v skladu s fakultetnimi navodili; sem poskrbela, da so vsa dela in mnenja drugih avtorjev oz. avtoric navedena v seznamu virov, ki je sestavni element predloženega dela in je zapisan v skladu s fakultetnimi navodili; sem pridobila vsa dovoljenja za uporabo avtorskih del, ki so v celoti prenesena v predloženo delo, in sem to tudi jasno zapisala v predloženem delu; se zavedam, da je plagiatorstvo – predstavljanje tujih del, bodisi v obliki citata bodisi v obliki skoraj dobesednega parafraziranja bodisi v grafični obliki, s katerimi so tuje misli oz. ideje predstavljene kot moje lastne – kaznivo po zakonu (Zakon o avtorstvu in sorodnih pravicah, Uradni list RS, št. 21/95), kršitev pa se sankcionira tudi z ukrepi po pravilih Univerze v Ljubljani in Fakultete za upravo; se zavedam posledic, ki jih dokazano plagiatorstvo lahko predstavlja za predloženo delo in za moj status na Fakulteti za upravo; je elektronska oblika identična s tiskano obliko diplomskega dela ter soglašam z objavo dela v zbirki »Dela FU«.. Diplomsko delo je lektoriral/a: Rosana Vukojević, dipl. slov. (un) in dipl. šp. jez. in knjiž. (un). Ljubljana, 15. 09. 2014 Podpis avtorja/-ice:. iii.



POVZETEK Olajšava pomeni omilitev ali zmanjšanje dajatve, ki je priznana s strani države. Države se med seboj razlikujejo po svoji pravni ureditvi ter imajo tako tudi različne davčne olajšave. Olajšave se razlikujejo tako glede stopenj kakor tudi predmeta olajšave. V primerjavi z drugimi državami, kot so Nemčija, Velika Britanija, Monako ter Makedonija, imamo nekaj olajšav, ki so nam skupne. Seveda pa je vsaka država zase ter tako tudi olajšave ne morejo biti enake. Edina, ki jo poznajo v vseh primerjanih državah, je olajšava za donacije. V Republiki Sloveniji imamo v letu 2014 po Zakonu od dohodka pravnih oseb 7 davčnih olajšav za pravne osebe, ki veljajo na celotnem območju države. To so olajšava za vlaganje v raziskave in razvoj, olajšava za investiranje, olajšava za zaposlovanje, olajšava za zaposlovanje invalidov, olajšava za izvajanje praktičnega dela v strokovnem izobraževanju, olajšava za dodatno pokojninsko zavarovanje in olajšava za donacije. Poznamo tudi eno regijsko olajšavo. Posebna je olajšava za donacije, ki pa je edina olajšava, ki velja tudi izven meja Republike Slovenije. Ugotovila sem, da se višina davčnih olajšav skozi leta povečuje, s tem pa se minimalno povečuje tudi število pravnih oseb, ki olajšave uveljavljajo. Prav tako višina davčnih olajšav skozi leta večinoma pada, razen olajšave za vlaganje v raziskave in razvoj, ki se je povečala. Kar pa po ugotovitvah pomeni, da so davčne olajšave namenjene predvsem manjšim podjetjem ali podjetjem na začetku razvoja, ki še ne dosegajo velikih dobičkov, za lažje plačilo davka.. Ključne besede: olajšava, davek od dohodka pravnih oseb, davčne olajšave, Slovenija.. v.

SUMMARY POLICY ALLOWANCE ON CORPORATE INCOME TAX BETWEEN SELECTED MEMBERS EU AND OTHER COUNTRIES Relief means to mitigate or reduce the duty (tax cost) and is recognized by the state. Countries differ in their regulation and therefor they have a variety of tax reliefs. Reliefs are different in aspect of rates as well as the relief subject. Compared with other countries, Germany, United Kingdom, Monaco and the Republic of Macedonia, we have a few reliefs that are common to all countries. However, each country has its own regulation and relief can not be the same. Only one relief is known in all the compared countries, the relief for donations. In Slovenia under the Corporate Income Tax Act we have 7 different tax reliefs in 2014, which are valid throughout the territory of the Republic of Slovenia. There are tax relief for research and development, investment, employment, employment of disabled person, practical work in professional education, supplementary pension insurance and for donations. There is also tax relief for investment and employment support Pomurska region, which only applies to a particular region in Slovenia. There is one specificity in tax relief for donations. Relief for donation is the only tax relief that applies beyond the borders of the Republic of Slovenia. I found out that the amount of tax relief over the years increases, thereby minimum increasing the number of legal entities which exercise relief.. Key words: tax, tax allowance, allowance, Slovenia.. vi.

KAZALO IZJAVA O AVTORSTVU DIPLOMSKEGA DELA ............................................................... III POVZETEK ................................................................................................................ V SUMMARY................................................................................................................ VI KAZALO PONAZORITEV ............................................................................................ IX KAZALO GRAFIKONOV ....................................................................................... IX KAZALO TABEL .................................................................................................. IX SEZNAM UPORABLJENIH KRATIC................................................................................ X SEZNAM TUJIH IZRAZOV .......................................................................................... XI 1 UVOD .................................................................................................................1 2 OSNOVNI POJMI, POVEZANI Z OBDAVČENJEM PODJETIJ .......................................3 3 RAZVOJ DAVKA OD DOHODKOV PRAVNIH OSEB V REPUBLIKI SLOVENIJI ...............6 3.1 ZAKON O DAVKU OD DOHODKA PRAVNIH OSEB – ZDDPO ...........................6 3.2 ZAKON O DAVKU OD DOHODKOV PRAVNIH OSEB – ZDDPO-1 ......................7 3.3 ZAKON O DAVKU OD DOHODKOV PRAVNIH OSEB – ZDDPO-2 ......................7 3.3.1 ZDDPO-2A ............................................................................................1 3.3.2 ZDDPO-2B ............................................................................................2 3.3.3 ZDDPO-2C ............................................................................................2 3.3.4 ZDDPO-2D ............................................................................................2 3.3.5 ZDDPO-2E ............................................................................................2 3.3.6 ZDDPO-2F ............................................................................................2 3.3.7 ZDDPO-2G ............................................................................................2 3.3.8 ZDDPO-2H ............................................................................................3 3.3.9 ZDDPO-2I .............................................................................................3 3.3.10 ZDDPO-2J .............................................................................................4 3.3.11 ZDDPO-2K ............................................................................................4 4 OPROSTITVE PRI DAVKU OD DOHODKA PRAVNIH OSEB ........................................6 5 OLAJŠAVE DAVKA OD DOHODKA PRAVNIH OSEB ..................................................9 5.1 OLAJŠAVA ZA VLAGANJE V RAZISKAVE IN RAZVOJ .................................... 10 5.2 OLAJŠAVA ZA INVESTIRANJE ................................................................... 12 5.3 OLAJŠAVA ZA ZAPOSLOVANJE .................................................................. 14 5.4 OLAJŠAVA ZA ZAPOSLOVANJE INVALIDOV ................................................ 15 5.5 OLAJŠAVA ZA IZVAJANJE PRAKTIČNEGA DELA V STROKOVNEM IZOBRAŽEVANJU ..................................................................................... 17 5.6 OLAJŠAVA ZA PROSTOVOLJNO DODATNO POKOJNINSKO ZAVAROVANJE .... 18 5.7 OLAJŠAVA ZA DONACIJE .......................................................................... 19 5.8 OSTALE OLAJŠAVE .................................................................................. 21 5.8.1 POSPEŠENA AMORTIZACIJA ................................................................. 21 5.8.2 OLAJŠAVA ZA NOVO NASTALA PODJETJA.............................................. 22 5.8.3 OLAJŠAVA ZA SREDSTVA ZA EKOLOŠKE NAMENE .................................. 22 5.8.4 MEJNA OLAJŠAVA................................................................................ 22 5.8.5 OLAJŠAVA ZA PRENOS LASTNIŠTVA ..................................................... 22 vii.

5.8.6 »PATENT BOX« ...................................................................................23 5.8.7 OLAJŠAVE ZA AVTORSKA DELA ............................................................23 6 RAZISKAVA O UPORABI DAVČNIH OLAJŠAV V REPUBLIKI SLOVENIJI ....................25 7 ZAKLJUČEK .......................................................................................................30 LITERATURA IN VIRI ................................................................................................32 PRILOGE ..................................................................................................................35. viii.

KAZALO PONAZORITEV KAZALO GRAFIKONOV Grafikon 1: Številko pravnih oseb, ki uveljavljajo davčne olajšave glede na število pravnih oseb v RS………………………………………………………………………………………………………………35 Grafikon 2: Delež olajšav v letu 2012……………………………………………………………………….36. KAZALO TABEL Tabela 1: Datum začetka veljavnosti in uporabe posamezne novele ZDDPO-2……………….8 Tabela 2: Vrste olajšav ter njihov delež v letu 2012 ter 2011………………………………………34. ix.

SEZNAM UPORABLJENIH KRATIC £. Funt. €. Euro. DURS. Davčna uprava Republike Slovenije. EU. Evropska unija. HMRC. HM Revenue and Customs – Britanski davčni urad. KStG. Nemški zakon o davku na dohodek pravnih oseb. R&R. Raziskave in razvoj. RS. Republika Slovenija. SEK. Svenks Kroner – švedska denarna enota. UL. Uradni list. ZDDPO. Zakon o davku na dobiček pravnih oseb. ZDoh. Zakon o dohodnini. ZFPPIPP ZGD. Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju Zakon o gospodarskih družbah. ZPIZ. Zakon o pokojninskem in invalidskem zavarovanju. ZRPPR1015. Zakon o razvojni podpori Pomurski regiji v obdobju 2010–2015. ZZRZI. Zakon o zaposlitveni rehabilitaciji in zaposlovanju invalidov. x.

SEZNAM TUJIH IZRAZOV Corporation tax. Zakon o davku na dohodek pravnih oseb – Velika Britanija. Disincorporation relief. Olajšava za prenos lastništva. Investitionszulagengesetz Zakon o investicijah – Nemčija Körperschaftsteuergesetz. Zakon o davku na dohodek pravnih oseb – Nemčija. Marginal relief. Mejna olajšava. Patent box. Patent boks. Tax. Davek. Tax reliefs. Davčna olajšava. Zakon za dobivka. danok. na Zakon o davku na dohodek pravnih oseb – Makedonija. xi.



1 UVOD Ob upoštevanju zgodovinskih dejstev lahko ugotovimo, da se s pojavom države srečamo tudi s pojavom davka. Davek od dohodka pravnih oseb ima zanimivo zgodovino, saj se je velikokrat spremenil. Davek je finančna ali drugačna obremenitev zavezanca oziroma davkoplačevalca. Je enostranski prisilni odvzem realnega dohodka ali kupne moči. Države davke pobirajo kot splošno dajatev za kritje finančnih izdatkov javne uprave. Davki se klasificirajo po več kriterijih. Eden izmed njih je klasifikacija na direktne in indirektne davke. Direktni temeljijo na ugotovitvi, kdo je tisti, ki neposredno in končno nosi breme plačila davčne obveznosti. Najbolj znani direktni davek je davek na osebne dohodke, znan kot dohodnina, davki od dobička pravnih oseb, socialni prispevki od plač zaposlenih, davki od premoženja, nekatere takse kot plačilo storitve posameznika (sodne, upravne), nadomestila in prispevki kot plačilo državi za koriščenje določenih ugodnosti, carine pri osebnem uvozu. Med indirektne davke pa štejemo davek na promet blaga in storitev, trošarine, prispevke delodajalca za socialno varnost zaposlenih (Jeraj, Končan, 2003, str. 4). Če je oseba zavezanec za davek, pomeni, da mu zakonodajalec nalaga obveznost za plačilo davka. Davčne olajšave in oprostitve zmanjšujejo zavezančevo davčno obveznost. Njihov namen je predvsem spodbujati in pospeševati rast podjetij. Višina davčnih olajšav v posamezni državi je eden najpomembnejših pogojev za optimiziranje davčnih obveznosti. Davčne olajšave pomenijo izjemo od pravila davčne splošnosti in so pravno opravičljive predvsem v smislu načela davčne sorazmernosti (Tičar, 2001, str. 97). To pomeni, da davčne olajšave zmanjšujejo davčno obveznost na zakonit način. Podjetja se morajo v času recesije in stagnacije gospodarstva znajti in uspešno spopasti z vsemi preprekami na svoji poti za uspešen obstoj na trgu. S tem namenom se podjetja poslužujejo tudi davčnih olajšav ter poslujejo tudi v različnih državah. To pa pomeni tudi različno zakonodajo ter drugačna pravila. Vsaka država ima svoje vrste davčnih olajšav ter svoje stopnje teh olajšav. Države predvsem s svojo zakonodajo, davčno stopnjo in ponujenimi davčnimi olajšavami vplivajo na njihovo uveljavljanje, kar posledično vpliva tudi na gibanje kapitala, ter tako z ugodno davčno politiko poskušajo privabiti čim več podjetij/vlagateljev. Gospodarske družbe pa seveda težijo k čim manjši obdavčitvi dohodkov, saj to posledično pomeni večjo rast in razvoj podjetja/družbe. Pravne osebe lahko v Republiki Sloveniji znižajo davčno osnovo z uveljavljanjem davčnih olajšav na podlagi določil Zakona o davku od dohodka pravnih oseb. Namen diplomskega dela je predstavitev primerjave davčnih olajšav davka od dohodka pravnih oseb v Sloveniji in drugih državah, predvsem pa analiza davčnih olajšav v Sloveniji. Davčne olajšave v Sloveniji bom primerjala z davčnimi olajšavami v Nemčiji, Veliki Britaniji, Monaku in Makedoniji. Namen je ugotovitev temeljnih značilnosti posameznega sistema davčnih olajšav, davčne stopnje davčnih olajšav v posamezni državi. Zanima me tudi, kakšno je število davčnih olajšav glede na posamezno državo in na njeno razvitost oz. ali imajo bolj razvite države več/manj olajšav kakor manj razvite. Predvsem pa želim na jasen način predstaviti davčne olajšave v Sloveniji ter predstaviti analizo njihovega uveljavljanja. 1.

Diplomsko delo je razdeljeno na več delov. Na začetku, v prvem delu, sem predstavila nekaj splošnih izrazov terminologije Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb. V drugem delu sem predstavila Zakon od dohodkov pravnih oseb, njegove spremembe ter spremembe, ki se nanašajo na davčne olajšave skozi čas v Sloveniji. V tretjem delu sem predstavila davčne olajšave po državah, v zadnjem delu pa analizo uveljavljanja olajšav in ugotovitve, ki se nanašajo na olajšave v Sloveniji. Tako sem v zadnjem delu predstavila tudi cilj diplomske naloge, ki je potrditi ali ovreči hipotezo. Ta pa je, ali se je število davčnih olajšav s pojavom krize, recesije, se pravi v zadnjem času, od leta 2008, povečalo ter ali se povečuje tudi število uveljavljanja davčnih olajšav. Razloga za obravnavo te problematike sta dva, in sicer trenutno stanje na gospodarskem področju, ko vsakdo gleda le na čim boljše pogoje poslovanja, saj s tem zagotavlja nadaljnje poslovanje, in oseben razlog, saj mi poznavanje davčnih olajšav ter davčne zakonodaje na sploh pomaga pri delu, ker je njegov sestavni del. Pri pisanju diplomske naloge sem uporabila deskriptivno metodo. Ugotovitve, do katerih sem prišla, so podprte s pravnimi viri ter relevantno zakonodajo. Prav tako sem se srečala s preučevanjem letnih poročil in metodo analize. Uporabila sem tudi metodo komparacije pri primerjavi davčnih olajšav v Sloveniji v letih 2012, 2011 ter 2010. Trditve, ki sem jih navedla, pa sem podkrepila tudi s prikazovanjem podatkov v tabelarični in grafični obliki. Zaradi pomanjkanja literature v slovenskih knjižnicah je večina podatkov vzetih z interneta.. 2.

2 OSNOVNI POJMI, POVEZANI Z OBDAVČENJEM PODJETIJ Pravna oseba je organizacija ali skupina ljudi ali druga družbena tvorba, ki jo pravni red priznava kot nosilca pravnih pravic in obveznosti. Je družbena tvorba (organizacija), ki pravu daje pravno sposobnost. Pravna oseba se ustanovi znotraj načela numerus clausus. Ustanovi se lahko samo taka pravna oseba, ki je določena za ta namen v zakonu (klub igranja tenisa, gasilsko društvo ...). Da lahko ta skupina postane pravna oseba, mora izpolniti pogoje, ki jih zakon določa. Pravna oseba nastane, ko je vpisana v sodnem registru. Pravna oseba podeli pravno sposobnost. Glede na sistem prava ločimo več vrst pravnih oseb (Pavčnik, 2001, str. 108–122): •. •. Pravne osebe zasebnega prava: ustanovljene so z zasebno pravnimi akti, delno izvajajo v širšem smislu tudi javne naloge in niso upravičene oprostitve plačila davka. Pravne osebe zasebnega prava so: • korporacije – društvo, delniška družba, družba z omejeno odgovornostjo, komanditna delniška družba, zadruga –, • pravne osebe societetnega tipa – družba z neomejeno odgovornostjo –, • ustanove. Pravne osebe javnega prava: ustanovljene so z zakonom ali drugim pravnim aktom, za njih velja poseben pravni režim, ustanavljajo se za izvajanje javnih funkcij ter se financirajo iz javnih sredstev, imajo monopolni položaj in poseben način nadzora. Pravne osebe javnega prava delimo na: • korporacije – občine, krajevne skupnosti, zbornice, cerkve, državo, • javne zavode, • javne sklade, • javne agencije.. Poznamo različne tipe pravnih oseb (Zakon o gospodarskih družbah – ZGD-1, Uradni list RS, št. 65/09, 33/11, 91/11, 32/12, 57/12, 44/13 in 82/13, 3. člen): •. •. Osebne – združevanje določenih oseb, ki se med seboj združujejo s svojim premoženjem zaradi opravljanja določene dejavnosti (družbeniki odgovarjajo za obveznosti družbe). Kapitalske – gre za združevanje kapitala v smislu namembnega premoženja za opravljanje gospodarske dejavnosti (družbeniki ne odgovarjajo za obveznosti družbe, ampak odgovarjajo družbe s svojim premoženjem).. Zavezanci za davek od dohodka pravnih oseb so pravne osebe, ki z opravljanjem svoje dejavnosti dosegajo dobiček in imajo sedež na območju Republike Slovenije, to so rezidenti, ter pravne osebe, ki nimajo sedeža na območju Republike Slovenije, nerezidenti, ki pa dosegajo dobiček z opravljanjem dejavnosti na območju Republike Slovenije (Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb, Ur. list RS, št. 117/06, 56/08, 76/08, 5/09, 96/09, 110/09 ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12, 94/12, 81/13 in 50/14, 2. in 3. člen).. 3.

Davčna osnova je dobiček, ki predstavlja razliko med prihodki in odhodki v posameznem davčnem obdobju (ZDDPO-2, 12. člen). Davčno obdobje 12 mesecev se lahko razlikuje od koledarskega, saj si ga zavezanec lahko izbere sam. Veljavni Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 117/06, 56/08, 78/08, 5/09, 96/09, 110/09 – ZDavP-2B, 43/10, 59/11, 24/12, 30/12 in 94/12; v nadaljnjem besedilu: ZDDPO-2), ki se uporablja od 1. januarja 2007, je bil sprejet v okviru davčne reforme leta 2006. Z navedeno davčno reformo se je splošna stopnja davka postopno zniževala s 25 % na 20 %, in sicer v letu 2007 na 23 %, v letu 2008 na 22 %, v letu 2009 na 21 %. V letu 2010 in 2011 je veljala stopnja 20 %. V letu 2012 je bila stopnja znižana na 18 %, v letu 2013 je veljala stopnja 17 %, ki velja tudi v letu 2014. Davčna izguba je presežek odhodkov nad prihodki. Davčno izgubo lahko zavezanec pokriva z zmanjšanjem davčne osnove v naslednjih davčnih obdobjih. To pomeni, da lahko zavezanec zmanjša dobiček, ki ga bo dosegel v naslednjih davčnih obdobjih, pri tem pa ne bo mogel upoštevati odhodkov z naslova pokrivanja izgube iz preteklih let kot odhodek za znižanje davčne osnove. Pokrivanje izgube ne more biti večje od davčne osnove zavezanca (ZDDPO-2, 36. člen). Dohodke z virom v Sloveniji našteva 8. člen ZDDPO-2: • •. • •. •. •. • •. Dohodek ima vir v Sloveniji, če je po katerikoli določbi drugega do štirinajstega odstavka tega člena mogoče določiti vir dohodka v Sloveniji. Dohodki rezidenta, razen dohodka doseženega v poslovni enoti ali preko poslovne enote tega rezidenta, ki se nahaja izven Slovenije, oziroma razen dohodkov, ki so v skladu z določbami četrtega do štirinajstega odstavka tega člena dohodki z virom izven Slovenije, imajo vir v Sloveniji. Dohodek nerezidenta, dosežen v poslovni enoti tega nerezidenta ali preko poslovne enote tega nerezidenta, ima vir v Sloveniji, če se poslovna enota nahaja v Sloveniji. Dohodki od nepremičnin in pravic na nepremičninah imajo vir v Sloveniji, če gre za nepremičnine, ki se nahajajo v Sloveniji, in dohodki iz kmetijske in gozdarske dejavnosti imajo vir v Sloveniji, če se dejavnost opravlja na zemljiščih, ki se nahajajo v Sloveniji. Dohodki od izkoriščanja ali pravice do izkoriščanja nahajališč rude, virov ter drugega naravnega bogastva imajo vir v Sloveniji, če se nahajališča rude, viri ter drugo naravno bogastvo nahajajo v Sloveniji. Dividende, vključno z dohodki podobnimi dividendam, in dohodki od deležev, ki izvirajo iz finančnih instrumentov oziroma finančnih naložb vseh vrst, kot so vrednostni papirji, lastniški deleži, imajo vir v Sloveniji, če jih izdajo gospodarske družbe, zadruge in druge oblike organiziranja, ki so ustanovljene v skladu s predpisi v Sloveniji, Slovenija, samoupravne lokalne skupnosti in Banka Slovenije, oziroma če gre za deleže v gospodarskih družbah, zadrugah in drugih oblikah organiziranja, ki so ustanovljene v skladu s predpisi v Sloveniji. Obresti imajo vir v Sloveniji, če bremenijo rezidenta ali nerezidenta preko njegove poslovne enote v Sloveniji. Dohodki od uporabe ali pravice uporabe avtorskih pravic, patentov, zaščitnih znakov in drugih premoženjskih pravic in dohodki od drugih podobnih pravic imajo vir v 4.

• • • • • •. •. •. •. Sloveniji, če bremenijo rezidenta ali nerezidenta preko njegove poslovne enote v Sloveniji. Dobiček od odsvojitve poslovne enote nerezidenta v Sloveniji ima vir v Sloveniji. Dobiček od odsvojitve nepremičnin iz četrtega in premoženja iz petega odstavka tega člena, ima vir v Sloveniji. Dobiček od odsvojitve finančnih inštrumentov oziroma finančnih naložb iz šestega odstavka tega člena, ima vir v Sloveniji. Dohodki od storitev nastopajočih izvajalcev ali športnikov, ki pripadajo drugi osebi, imajo vir v Sloveniji, če so storitve opravljene v Sloveniji. Dohodki od storitev imajo vir v Sloveniji, če so storitve opravljene v Sloveniji oziroma če bremenijo rezidenta ali nerezidenta preko njegove poslovne enote v Sloveniji. Dobiček iz desetega odstavka tega člena je tudi dobiček od odsvojitve lastniških deležev in pravic iz lastniških deležev v družbi, zadrugi ali drugi obliki organiziranja, katerih več kot polovico vrednosti izhaja posredno ali neposredno iz nepremičnin in pravic na nepremičninah, ki se nahajajo v Sloveniji. Ministrstvo za finance in Finančna uprava Republike Slovenije objavljata seznam držav, v katerih je splošna oziroma povprečna nominalna stopnja obdavčitve dobička družb nižja od 12,5%, pri tem pa to niso države članice EU, iz 3. točke prvega odstavka 24. člena tega zakona na spletnih straneh Ministrstva za finance in Davčne uprave Republike Slovenije. Določbe tega zakona, ki pogojujejo pravice in obveznosti zavezancev glede na sedež ali kraj dejanskega delovanja poslovodstva v državah iz 3. točke prvega odstavka 24. člena tega zakona, učinkujejo z naslednjim dnem od dneva objave države na seznamu iz petnajstega odstavka tega člena. Dohodki po tem zakonu, ki nimajo vira v Sloveniji, so dohodki z virom izven Slovenije.. Davčno obdobje je obdobje, ki je enako koledarskemu letu. Vendar pa si zavezanec, ob obvestitvi davčnega organa, lahko sam izbere svoje davčno obdobje, ki se lahko razlikuje od koledarskega leta, pri čemer pa davčno obdobje ne sme presegati 12 mesecev ter ga ne sme spreminjati najmanj 3 leta (ZDDPO-2, 10. člen).. 5.

3 RAZVOJ DAVKA OD DOHODKOV REPUBLIKI SLOVENIJI. PRAVNIH. OSEB. V. Davki so se pojavili z nastankom države. S pobiranjem davkov določena država zbere sredstva, s katerimi lahko financira javne potrebe, ki so v korist države in državljanov. 25. junija 1991 je Republika Slovenija na podlagi Temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije in Ustavnega zakona za izvedbo temeljne ustavne listine o samostojnosti in neodvisnosti Republike Slovenije morala zagotoviti sredstva za financiranje javnih potreb. Posledica tega je bila vzpostavitev davčnega sistema. Davčni sistem pa se spreminja skupaj z družbenimi spremembami. Tako smo bili priča mnogim spremembam tudi na področju obdavčenja pravnih oseb.. 3.1 ZAKON O DAVKU OD DOHODKA PRAVNIH OSEB – ZDDPO Leta 1990 je bil v slovenski pravni red vnesen prvi Zakon o davku od dobička pravnih oseb, ki je začel veljati 1. januarja 1991. Zaradi novih ureditev statusnih vprašanj gospodarskih subjektov, uporabe računovodskih standardov pri vodenju poslovnih knjig in izdelavi letnih poročil je bil kmalu sprejet nov zakon. To je bil istoimenski Zakon o davku od dobička pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO) z začetkom uporabe 1. januarja 1994. Ena izmed značilnosti tega zakona je bil 2. člen, ki zelo ozko opredeli pravne osebe s statusom rezidenta. To so bile le tiste pravne osebe, ki so imele sedež registriran na območju Republike Slovenije. To pa je pomenilo, da je bilo rezidentstvo odvisno samo od statutarnega sedeža pravne osebe, in ne tudi od ekonomskega ter dejanskega delovanja/poslovanja pravne osebe. Po tem zakonu so bili obdavčeni tudi nerezidenti, in sicer po 3. členu 1. odstavka, vendar le tisti, ki sotrajno opravljali dejavnosti na območju Republike Slovenije preko stalne poslovne enote v Sloveniji. Nerezidenti so bili prav tako obdavčeni v primeru izplačila dividend v tujino. Davčna stopnja je bila po ZDDPO 25 %, omogočala pa je veliko davčnih olajšav. Te so bile navedene od 39. do 44. člena zakona. Nanašale so se na investiranje, vlaganja, zaposlovanje ter zaposlovanje invalidov. Ena izmed slabosti tega zakona je bila slaba določitev kriterijev za davčno nepriznane prihodke, ki niso pogoj oziroma niso posledica opravljanja dejavnosti davčnega zavezanca.. 6.

3.2 ZAKON O DAVKU OD DOHODKOV PRAVNIH OSEB – ZDDPO-1 Zaradi vstopa Slovenije v Evropsko unijo, leta 2004, je bilo potrebno davčni sistem Slovenije reformirati. Tako je bil, v okviru prve večje davčne reforme, 30. 3. 2004 sprejet Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-1). Namen tega zakona sta bila uskladitev z evropskimi direktivami s področja korporacijskega davka in povečanje efektivne davčne obremenitve zavezancev. S tem so se v pravni red Republike Slovenije prenesle tri direktive Evropske skupnosti, in sicer vse tri so direktive Sveta ter so naštete v 1. členu ZDDPO-1. Tako je nov zakon v primerjavi z ZDDPO širše opredelil zavezanca, ki je imel status rezidenta. Pod rezidenta se je štel tudi zavezanec, ki je imel sedež dejanskega upravljanja pravne osebe v Sloveniji, ne samo tisti s statutarnim sedežem. Tako je bila urejena klasifikacija tudi po ekonomskem kriteriju. Davčna stopnja je ostala nespremenjena na 25 %. Vendar pa so bile po ZDDPO-1 v primerjavi z ZDDPO davčne olajšave nižje, kljub temu da so uvedli dodatne olajšave za raziskave in razvoj v višini 20 % za vlaganja v te namene. Olajšave za investicijo v opremo so se po ZDDPO-1 znižale na 10 %, vse olajšave za nepremičnine pa so bile ukinjene. Olajšava za zaposlovanje je po tem zakonu ostala ista, olajšava za zaposlovanje invalidov se je rahlo razširila, in sicer za zaposlovanje nad predpisano kvoto. Uvedli so tudi 2 novi olajšavi, in sicer olajšavo za prostovoljno dodatno pokojninsko zavarovanje ter olajšavo za donacije.. 3.3 ZAKON O DAVKU OD DOHODKOV PRAVNIH OSEB – ZDDPO-2 S 1. januarjem 2007 se je začel uveljavljati nov Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2), ki so ga sprejeli 26. oktobra 2006. V 5. členu zakona je določeno, da ima status rezidenta pravna oseba, ki ima statutarni sedež registriran v Sloveniji ali pa ima poslovodstvo pravne osebe kraj dejanskega poslovanja v Sloveniji. Razliko pa predstavlja v 3. odstavku 5. člena, kjer zakon pooblašča ministra za finance, da v podzakonskem aktu določi način ugotavljanja kraja dejanskega delovanja poslovodstva, pri čemer pa mora upoštevati, da je kraj dejanskega delovanja poslovodstva kraj, kjer se sprejemajo ključne upravne in poslovne odločitve, ki so potrebne za vodenje. Po tem zakonu se spremeni davčna stopnja na 20 % za leto 2010. Ne glede na 60. člen tega zakona, pa se je davek plačeval po stopnji 23 % od davčne osnove za leto 2007, 22 % od davčne osnove za leto 2008 in 21 % od davčne osnove za leto 2009. ZDDPO-2 uvede tudi novosti glede davčnih olajšav, saj jih ukine za investicije v opredmetena sredstva ter olajšavo za zaposlovanje, ki jo ponovno uvede z novelo ZDDPO-2E. Prav tako je s tem zakonom uveljavljena nova olajšava, in sicer za izvajanje praktičnega dela v strokovnem izobraževanju. Razširjena pa je tudi olajšava za donacije, ki uveljavlja dodatno olajšavo za donacije v znesku 0,2 % obdavčenega prihodka davčnega obdobja zavezanca. Tako je zakon od začetka svoje veljave doživel že veliko sprememb, skupno kar deset. Za boljšo predstavo so v spodnji preglednici navedeni datumi veljavnosti in začetek uporabe novel ZDDPO-2.. 7.



Tabela 1: Datum začetka veljavnosti in uporabe posamezne novele ZDDPO-2. NOVELA. ZAČETEK VELJAVNOSTI. ZAČETEK UPORABE. ZDDPO-2A. 3. junij 2008. 3. junij 2008. ZDDPO-2B. 26. julij 2008. 1. januar 2008. ZDDPO-2C. 24. januar 2009. 24. januar 2009. ZDDPO-2D. 28. november 2009. 28. november 2009. ZDDPO-2E. 1. junij 2010. 1. januar 2010 (samo za 55.b člen in 1. odstavek 55. člena). ZDDPO-2F. 26. julij 2011. 26. julij 2011. ZDDPO-2G. 31. marec 2012. 1. januar 2011 (investicije). ZDDPO-2H. 27. april 2012. 1. januar 2012. ZDDPO-2I. 11. december 2012. 1. januar 2013. ZDDPO-2J. 5. oktober 2013. 1. januarja 2014 (razen 1. odstavka 55. člena). ZDDPO-2K. 5. julij 2014. 1. januar 2015. Vir: ZDDPO-2 (2014). 3.3.1. ZDDPO-2A. Novela ZDDPO-2A je bila sprejeta 23. maja 2008. Iz predloga Zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDPO-2A) izhaja, da je bil cilj predlaganega zakona odpraviti nezdružljivost določb ZDDPO-2 s pravom Evropske skupnosti, sporazumom Evropskega gospodarskega prostora in Direktivo Sveta 2003/49/ES. Spremenjeni so bili 19. člen, ki ureja obresti med povezanimi osebami, 59. člen, ki ureja olajšave za donacije, in 70. člen ZDDPO-2, ki ureja davčni odtegljaj. 19. člen je bil spremenjen, saj se je zavezancu omogočila možnost predložitve dokazil, če je v njegovem primeru tržna obrestna mera dejansko višja od priznane obrestne mere. 59. člen, ki se nanaša na davčne olajšave za donacije, je bil spremenjen. Prej je olajšava za donacije veljala le za izplačila rezidentom Slovenije in rezidentom drugih držav članic EU, po noveli ZDDPO-2A pa velja tudi za izplačila rezidentom drugih držav, ki so poleg držav 1.

članic EU tudi podpisnice sporazuma Evropskega gospodarskega prostora. To so rezidentom Norveške, Islandije in Lihtenštajna. V 70. členu, ki ureja davčni odtegljaj, pa se davek izračuna, odtegne in plača od dohodkov nerezidentov in rezidentov. Kar pomeni, da se pogoji nerezidentov v celoti izenačijo s pogoji rezidentov Slovenije. 3.3.2. ZDDPO-2B. Novela ZDDPO-2B je bila sprejeta 15. julija 2008. Novela je uvedla olajšave za investiranje (55.a člen). Tako so lahko zavezanci uveljavljali znižanje davčne osnove v višini 20 % investiranega zneska v opremo in neopredmetena dolgoročna sredstva, vendar največ 20.000 € ter do višine davčne osnove. Znižanje davčne osnove je lahko tako znašalo največ 10.000 € v davčnem obdobju vlaganja in 10.000 € v davčnem obdobju po vlaganju. 3.3.3. ZDDPO-2C. Novela ZDDPO-2C je bila sprejeta 14. januarja 2009. Glavna novost se nanaša na davčne olajšave, in sicer se je spremenil odstotek investiranega zneska v opremo in neopredmetena sredstva z 20 % na 30 %. Povečala se je tudi višina zneska, in sicer z 20.000 € na 30.000 €, vendar še vedno največ do višine davčne osnove. 3.3.4. ZDDPO-2D. Novela ZDDPO-2D je bila sprejeta 17. novembra 2009. Spremenil se je 95. člen, saj sta mu bila dodana dva odstavka, ki urejata višino obračunanih obresti na dana oziroma prejeta posojila povezanih oseb. 3.3.5. ZDDPO-2E. Novela ZDDPO-2E je bila sprejeta 20. maja 2010. Ta novela se nanaša predvsem na spremembe pri davčnih olajšavah. Po tej noveli se je odstotek davčne olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj povečal z višine 20 % na 40 %. Ponovno so uvedli tudi olajšavo za zaposlovanje. Uvedla je tudi posebno ureditev davčnega odtegljaja za obresti od dolžniških vrednostnih papirjev (70.a člen). 3.3.6. ZDDPO-2F. Novela ZDDPO-2F je bila sprejeta 13. julija 2011. Ta novela je spremenila določbe davčnega odtegljaja, urejene v 70. členu ZDDPO-2, in dodala 70.b člen, ki uvaja posebno ureditev davčnega odtegljaja od plačil v zvezi z začasnim mehanizmom zagotavljanja finančne stabilnosti v evroobmočju. 3.3.7. ZDDPO-2G. Novela ZDDPO-2G je bila sprejeta 22. marca 2012. Ta novela v osnovi spreminja novelo ZDDPO-2C. Nanaša se na olajšavo za investiranje. Podaljšuje obdobje, v katerem lahko zavezanec uveljavlja znižanje davčne osnove na investicije v avtobuse z motorjem, ki ustreza najmanj emisijskim zahtevam EURO IV, in za investicije v tovorna motorna vozila z 2.

motorjem, ki ustreza najmanj emisijskim zahtevam EURO V. Obdobje se je z leta 2009 in 2010 podaljšalo za leta 2011, 2012 in 2013. 3.3.8. ZDDPO-2H. Novela ZDDPO-2H je bila sprejeta 17. aprila 2012. Spremenjen je bil 55. člen, ki se nanaša na olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj. Novela je ukinila regijsko olajšavo in povečala olajšavo za vlaganja v raziskave in razvoj (55. člen) s 40 % na 100 %, zaradi česar pa se spremenijo določbe 55.a člena (olajšave za investiranje). Odstotek investiranega zneska v opremo in neopredmetena sredstva se zviša s 30 % na 40 % ter se črta besedilo »ne več kot 30.000 evrov«. Hkrati pa se določi, da lahko zavezanec za neizkoriščen del olajšave iz prvega odstavka 55.a člena zmanjšuje davčno osnovo v naslednjih petih davčnih obdobjih, vendar največ do višine davčne osnove. S to novelo pa je bila uvedena še ena pomembna novost, in sicer da se davčna stopnja zniža na 15 % za leto 2015. Tako je bila predvidena za leto 2012 davčna stopnja 18 %, za leto 2013 17 %, za leto 2014 16 % in šele leta 2015 naj bi bila davčna stopnja 15 %. 3.3.9. ZDDPO-2I. Novela ZDDPO-2I je bila sprejeta 29. novembra 2012. Razlog za spremembo zakona je bila nova Direktiva Sveta 2011/96/EU z dne 30. novembra 2011 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic (prenovitev) (Uradni list št. 345 z dne 29. decembra 2011, str. 8), ki je nadomestila Direktivo Sveta 90/435/EGS z dne 23. julija 1990 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic, Ev. Ur. l. št. L 225/6. S to novelo so nastale spremembe v 8. členu ZDDPO-2, v katerem je navedeno, kdaj ima dohodek vir v Sloveniji. Novela je uvedla tudi novo poglavje, ki ureja posebno ureditev za ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov. Ta obdavčitev se je začela uporabljati 1. januarja 2013, izkoristijo pa jo lahko fizične osebe, ki opravljajo dejavnost po Zakonu o dohodnini (Zdoh-2, uradni list RS, št. 13/11, 9/12, 24/12, 30/12, 40/12, 75/12, 94/12, 52/13, 96/13, 29/14 in 50/14), ter gospodarske družbe, ki so obdavčene po ZDDPO-2. Iz 67.b člena ZDDPO-2 izhaja, da ta obdavčitev ni možna za nepridobitne organizacije, kot so društva, zavodi, zadruge itd., ker niso gospodarske družbe. Prihodki zavezanca, ugotovljeni po pravilih o računovodenju v koledarskem letu pred davčnim obdobjem, za katero uveljavlja ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov, ne smejo presegati 50.000 evrov. Po določbi drugega odstavka 67.e člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb pri določanju davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov davčni zavezanci ne morejo uveljavljati davčnih olajšav, ki so določene v ZDDPO-2 ali v drugih zakonih, če zmanjšujejo davčno osnovo po ZDDPO-2.. 3.

Pri tej noveli je glede olajšav le malo sprememb. Popravi se le besedilo 59. člena, kjer se zavezancu, poleg naštetega, zmanjšuje davčna osnova tudi za ekološke, religiozne ter splošno koristne namene. 3.3.10. ZDDPO-2J. Novela ZDDPO-2J je bila sprejeta 24. septembra 2013. Z davčnimi ukrepi, ki so predvideni v noveli, poskušajo pripomoči k doseganju javnofinančne konsolidacije. Predlog novele določa stopnjo davka v višini 17 %. S tem predlogom se odstopa od trenutno predvidene dinamike zniževanja stopnje davka, ki je na podlagi ZDDPO-2H predvidena še v letih 2014 (16 %) ter 2015 (15 %) in dalje. Navedena dinamika zniževanja, vključno z določitvijo stopnje za leto 2014, je bila določena z novelo ZDDPO-2H. To naj bi pripomoglo k doseganju cilja javnofinančne konsolidacije. Prav tako naj bi se trend padanja stopnje davka od dobička pravnih oseb v EU ustavil. Druga novost se nanaša na davčno obravnavo prihodkov oziroma izgub iz naslova odpisa dolga v postopku prisilne poravnave. Tako se iz ZDDPO-2 črta 28. člen, saj ni več relativen, ker ta pravila veljajo po Zakonu o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (ZFPPIPP - Uradni list RS, št. 126/07, 40/09, 59/09, 52/10, 26/11, 87/11, 23/12, 47/13, 63/13, 100/13, 13/14). Prav tako uskladijo določbe glede pokrivanja davčne izgube z veljavno ureditvijo po ZFPPIPP. Ker se prihodki iz naslova odpisa dolgov v postopku prisilne poravnave ne vključujejo več v davčno osnovo, tudi ni podlage za pravico do pokrivanja davčne izgube iz preteklih let za znesek teh odpisov dolgov. Prav tako se predlaga tudi razširitev definicije oseb, ki zapadejo pod pravilo tanke kapitalizacije, na povezane osebe, ki do sedaj niso bile zajete, predvsem t. i. sestrske družbe. Po tej noveli se predlaga poenostavitev v zvezi z izračunom povprečnega stanja kapitala na način, da se povprečje izračuna iz stanja kapitala na začetku in na koncu davčnega obdobja. Predlaga se izenačitev definicije kapitala za namene tega člena z definicijo, ki velja za kapital na podlagi zakona, ki ureja gospodarske družbe, oziroma računovodskih standardov, pri čemer je iz izračuna povprečnega stanja kapitala izvzet le čisti dobiček oziroma čista izguba poslovnega leta, ker se postavka izračuna oziroma je na razpolago šele po izračunu davka. Zadnja novost pa se spremeni pri olajšavi za prostovoljno dodatno pokojninsko zavarovanje. Ta sprememba se sklicuje na veljavno zakonodajo. Tako se v 58. členu spremeni besedilo in sicer se črta »iz 302. do 305. člena Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (Uradni list RS, št. 109/06 – uradno prečiščeno besedilo)« ter se ga nadomesti z »v zvezi s kolektivnim prostovoljnim dodatnim pokojninskim zavarovanjem po zakonu, ki ureja pokojninsko in invalidsko zavarovanje«. 3.3.11. ZDDPO-2K. Novela ZDDPO-2K je bila sprejeta 20. junija 2014. S to novelo, se področje olajšav, nič ne spremeni. V 67.b členu se podrobneje opredeli zavezanca, ki davčno osnovo ugotavlja z 4.

upoštevanjem normiranih odhodkov. Prav tako se poveča tudi stopnja uveljavljanja teh odhodkov za 10 odstotnih točk (in sicer na 80%).. 5.

4 OPROSTITVE PRI DAVKU OD DOHODKA PRAVNIH OSEB V Republiki Sloveniji so davčne oprostitve za pravne osebe po ZDDPO-2 določene v 9. členu zakona. Oprostitev davka od dobička pravnih oseb je določena za zavezance, kot so zavod, društvo, ustanova, verska skupnost, politična stranka, zbornica, reprezentativni sindikati, vendar morajo biti ustanovljeni za opravljanje nepridobitne dejavnosti ter z namenom ustanovitve tudi poslovati. Hkrati pa za njih ne velja oprostitev za tisti del poslovanja, ki opravlja pridobitno dejavnost. Oproščeni plačila davka od dobička pravnih oseb so tudi Republika Slovenija, lokalne skupnosti in Banka Slovenije. Posebnost pri oprostitvah pa je določena za pravno osebo, in sicer javni zavod, ustanovljen za zagotavljanje obveznih rezerv nafte in njenih derivatov po zakonu, ki ureja blagovne rezerve. Četudi se ta dejavnost šteje kot pridobitna, takšna pravna oseba ne plača davka od dobička. Poseben položaj pravnih oseb imajo tudi pokojninski skladi, investicijski skladi in zavarovalnice, ki izvajajo pokojninske načrte. Te pravne osebe davka ne plačajo, saj je za te davčne zavezance predpisana stopnja davka 0 % pod pogoji, da investicijski skladi do 30. novembra razdelijo najmanj 90 % poslovnega dobička prejšnjega davčnega obdobja, da so pokojninski skladi ustanovljeni po zakonu, ki ureja pokojninsko in invalidsko zavarovanje, da zavarovalnice sestavijo ločen davčni obračun samo za ta pokojninski račun (ZDDPO-2, 61. člen). Prav tako so davka oproščene tudi dejavnosti izvajanja dopustnih naložb družbe tveganega kapitala, ki so ustanovljene v skladu z zakonom, ki ureja družbe tveganega kapitala, če sestavijo ločen obračun samo za ta del dejavnosti (ZDDPO-2, 61. člen). Vrste dohodka, ki so oproščene davka v Sloveniji (ZDDPO-2, 24.-27., 40., 45., 49., 61., 68. člen): • • • • • • • • • •. dividende in dohodki, ki so podobni dividendam – razen skritih rezerv, 50% dobička iz odsvojitve lastniških deležev – če je zavezanec ki ustvari dobiček udeležen v kapitalu oz. pri upravljanju druge osebe (imetnik najmanj 8%), odhodki, ki se nanašajo na udeležbo, prihodki od nepridobitne dejavnosti, dobiček, ki nastane pri prenosu obrata za prenosno družbo, zamenjava kapitalskih deležev (za družbenika prevzete družbe), prenosna družba pri združitvah in delitvah, prevzemna družba pri združitvah in delitvah ob prenehanju udeležbe v kapitalu prenosne družbe ter družbenik prenosne družbe pri zamenjavi vrednostih papirjev, družba tveganega kapitala, Banka Slovenije.. 6.

V Nemčiji davčne oprostitve za pravne osebe določa 5. člen Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (»Körperschaftsteuergesetz – KStG, Zvezni uradni list, str. 4144, 1266«). Iz davka od dohodka pravnih oseb so izvzete družbe v konfederaciji, politične stranke, neprofitne dobrodelne ali religiozne organizacije in Nemška zvezdna banka (KStG, 5. člen). Davčnih oprostitev so tako deležne razne institucije, ki jih določa zakon, vendar pa te ne smejo opravljati pridobitnih dejavnosti (KStG, 51. člen). Vrste dohodka, ki so oproščene davka (Pomer, 2003, str. 357): • • • • • • • • • • •. kapitalske naložbe ob ustanovitvi in povečanju kapitala ali kapitalskih rezerv – na ravni podjetja –, izplačila kapitalskih deležev, če ne vsebujejo izplačil dividend (obdavčena so v vrednosti, ki presega knjižno vrednost naložbe delničarja) – na ravni delničarjev –, naložbe v nove dežele (»Investitionszulagengesetz«), dohodek, dosežen prek tuje poslovne enote na podlagi sporazuma o preprečevanju dvojne obdavčitve, 95 % dividend iz tujih virov (zahtevan 10 % delež), kapitalski dobički, doseženi s prodajo deležev v tujih podjetjih (zahtevan 10 % delež), domači dohodek od dividend je oproščen pri delničarju – gospodarski družbi –, kapitalski dobički od prodaje deležev nemških družb, kapitalski dobički od prodaje deležev v družbah nerezidentih so oproščeni, ne glede na delež oz. udeležbo, odhodki za dodatno pokojninsko zavarovanje, t. i. lastni stroški, ki nastanejo pri davkoplačevalcu – to so na primer lastni stroški zdravljenja.. V Združenem kraljestvu so oprostitve deležne razne organizacije in institucije, ki jih našteva zakon o davku na dohodek pravnih oseb (»corporation tax«), vendar pa ne navaja, da morajo delovati kot neprofitne. To so lokalne oblasti, zdravstvene storitve, samostojni podjetniki, ki ne poslujejo prek družbe z omejeno odgovornostjo ter mednarodni olimpijski komite. Posebna pravila veljajo tudi za pooblaščene enote in investicijske sklade, zavarovalnice, stanovanjske sklade in združenja podjetij (HRMC, 2014i). V Makedoniji davčne oprostitve veljajo za zavezance, ki jih določi Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (»Zakon za danok na dobika, Uradni list RM, št. 80/93, 33/95, 43/95, 71/96, 5/97, 28/98, 11/01, 2/02, 44/02, 51/03, 120/05, 27/06, 62/06, 139/06, 160/07, 122/08, 159/08, 85/10, 47/11 in 135/11«), ki ureja njihovo ustanovitev ter delovanje: • • • •. zaščitna združenja, zaposlovanje invallidov (v skladu z določbami o zaposlovanju invalidov) (Republika Makedonija, 2014), gospodarske enote znotraj institucij za izvajanje sankcij in vzgojnih ukrepov (v skladu z zakonom o izvrševanju sankcij) (Republika Makedonija, 2014), poslovanje v svobodni ekonomski coni (oprostitev plačila 10 let – v skladu z zakonom o svobodnih conah) (Zakon za danok na dobivka, 32.člen), Narodna banka Republike Makedonije (Zakon za danok na dobivka, 36-b. člen). 7.

V Monaku podjetja ne plačujejo nobenega davka, razen če se več kot 25 % prometa ustvari izven meja Monaka. Davčna stopnja je 33,33 % (Gouvernement de Monaco, 2014a).. 8.

5 OLAJŠAVE DAVKA OD DOHODKA PRAVNIH OSEB Olajšava je po Slovarju slovenskega knjižnega jezika (2014) definirana kot: »olajšáva e ž (ȃ) 1. omilitev ali zmanjšanje dajatve, obveznosti: s carinskimi olajšavami pospeševati tranzitni promet; doseči davčne olajšave za industrijo umetnih gnojil / vozne olajšave znižanje cene za prevoz«. Davčne olajšave so s strani države priznane davčnim zavezancem zaradi spodbujanja podjetništva v Sloveniji. Davčne olajšave ob drugih pomembnih dejavnikih, kot sta na primer davčna stopnja in urejen gospodarsko-pravni sistem posamezne države, pripomorejo h krepitvi konkurenčnega okolja in posledično tudi k zvišanju življenjskega standarda prebivalstva v tem okolju. Bojan Tičar v knjigi Uvod v korporacijsko davčno pravo (2001, str. 97) ugotavlja, da davčne olajšave (ang. »tax reliefs«) pomenijo izjemo od pravila davčne splošnosti in so pravno opravičljive predvsem v smislu načela davčne sorazmernosti. Ugotavlja tudi, da je davčne olajšave (enako velja za davčne oprostitve) v teoriji mogoče razvrstiti po več merilih. Najbolj značilne delitve davčnih olajšav (Tičar, 2001, str. 95–97): • •. • • •. •. osebne (subjektivne), če se nanašajo na davčnega zavezanca, ali stvarne (objektivne), če se nanašajo na predmet obdavčenja; trajne, če so za nekega davčnega zavezanca ali davčni predmet predpisane brez časovne omejitve, ali za določen čas od nastopa pogoja ali začetka veljavnosti zakona; pogojne, če so davčne olajšave vezane na izpolnitev nekega pogoja, ali nepogojne, če se dajejo vsakemu davčnemu zavezancu ali davčnemu predmetu določene vrste; individualne, če so davčne olajšave namenjene posamezni osebi ali predmetu, in kolektivne, če so namenjene skupinam določenih oseb; teritorialno omejene in neomejene davčne olajšave (primer takšne olajšave najdemo v 55. členu ZDDPO-2 v sklopu olajšav za vlaganje v raziskave in razvoj, kjer je govora o regijski olajšavi); splošne, če se davčne olajšave nanašajo na vso skupino davkov, ter posamične, če se nanašajo na posamezen davek.. Delitev davčnih olajšav po merilih je potrebno razlikovati od delitve davčnih olajšav po obliki. Najpogosteje se pojavljajo (Tičar, 2001, str. 97,98): I. davčna olajšava v ožjem smislu je odbitek pred izračunom obdavčljive davčne stopnje, II. znižanje davka je dejansko znižanje davka po ugotovljeni davčni osnovi in že izračunanem davku, III. ugodnejša davčna stopnja je posebna oblika olajšave, ki se uporablja takrat, ko z namenom stimulacije razvoja država obdavči davčno osnovo zavezancev z nižjo davčno stopnjo od običajne. 9.

Pri olajšavah veljajo nekatera temeljna pravila. Najpomembnejše pravilo je, da lahko olajšave zavezanci uveljavljajo samo do višine davčne osnove, ki se nanaša tudi na drugo pravilo, ki določa, da davčni zavezanci z uveljavljanjem davčnih olajšav ne morejo prikazati izgube v davčnem obdobju. To pa tudi pomeni, da davčnih olajšav ne moremo izkoristiti, če v davčnem obračunu prikažemo izgubo. Davčni zavezanec lahko uveljavlja znižanje davčne osnove in davčne olajšave v davčnem obračunu do poteka roka za predložitev davčnega obračuna oziroma do izdaje odmere odločbe v postopku davčnega nadzora. Če zavezanec pred končnim zakonskim rokom za predložitev davčnega obračuna že predloži davčni obračun in pozneje ugotovi, da ni izkoristil vseh možnosti za znižanje davčne osnove ali za uveljavljanje davčnih olajšav, lahko to naredi do poteka roka za predložitev davčnega obračuna. Davčnim olajšavam so po ekonomskih učinkih najbolj podobni negativni davki. Mednje štejemo subvencije, dotacije in socialne pomoči ali socialne transferje. Podobnost med negativnimi davki in davčnimi olajšavami se kaže v enaki ekonomski posledici, tj. nižjem proračunskem prihodku. Lastnost negativnih davkov je, da država iz proračuna nameni določena denarna sredstva davčnim zavezancem, pri davčnih olajšavah pa gre za plačila davčnih zavezancev državi. Pri davčnih olajšavah tako ni mogoče predvidevati točnega števila davčnih zavezancev niti točnega zneska izkoriščenih davčnih olajšav, medtem ko je pri subvencijah številka vnaprej znana (Tičar, 2001, str. 102). V letu 2014 imamo 7 davčnih olajšav, ki veljajo na območju Republike Slovenije ter dodatno davčno olajšavo, ki velja samo na določenem območju v Sloveniji, in sicer v Pomurski regiji. Edina med olajšavami, ki velja tudi zunaj meja Republike Slovenije, je olajšava za donacije. V nadaljevanju so predstavljene posamezne davčne olajšave v izbranih državah.. 5.1 OLAJŠAVA ZA VLAGANJE V RAZISKAVE IN RAZVOJ V Sloveniji se vlaganja v raziskave in razvoj priznajo kot davčna olajšava v velikosti vseh vlaganj, ki so jih zavezanci vložili v raziskave in razvoj. Za vlaganja v raziskave in razvoj se štejejo vsa vlaganja v davčnem obdobju. To pomeni, da je moral v tem davčnem obdobju nastati poslovni dogodek v zvezi z vlaganji v raziskave in razvoj. Davčni zavezanci lahko uveljavijo v prvem odstavku 55. člena ZDDPO-2 določeno davčno olajšavo v obliki zmanjšanja davčne osnove v višini 100 % zneska, ki predstavlja vlaganja v raziskave in razvoj, vendar največ v višini davčne osnove. Med vlaganja štejemo vlaganja v notranje raziskovalno-razvojne dejavnosti zavezanca vključno z nakupom opreme, ki se uporablja pri izvajanju raziskovalno-razvojne dejavnosti zavezanca, ter nakupom raziskovalno-razvojnih storitev. Gre za nakup storitev, ki jih izvajajo druge osebe raziskovalne organizacije. Vsa vlaganja v raziskave in razvoj morajo biti opredeljena v poslovnem načrtu ali posebnem razvojnem projektu oziroma programu. Po 55. členu ZDDPO-2 lahko zavezanec davčno osnovo zmanjšuje tudi v nadaljnjih 5 davčnih obdobjih za še neizkoriščen del davčne olajšave zaradi prenizke davčne osnove v preteklih letih, vendar tudi ta ne sme presegati davčne osnove posameznega obdobja. 10.

Zavezanci prav tako ne morejo uveljavljati olajšave za vlaganja v raziskave in razvoj, ki so financirana iz sredstev proračuna Republike Slovenije ali proračuna EU, če imajo ta sredstva naravo nepovratnih sredstev. V nasprotnem primeru bi to pomenilo dvakratno pomoč za ista sredstva. Prav tako pa je s tem členom finančnemu ministru dano pooblastilo za podrobnejši opis izvajanja tega člena. Tako je bilo pooblastilo uresničeno z izdajo Pravilnika o uveljavljanju davčnih olajšav za vlaganja v raziskave in razvoj (Uradni list RS, št. 75/2012), ki s svojim podrobnim opisom pripomore k boljšemu ter lažjemu razumevanju davčne olajšave. Pravilnik natančneje določa, katere so dejavnosti raziskav in razvoja, katere so notranje raziskovalno-razvojne dejavnosti ter katere so zunanje razvojno-raziskovalne dejavnosti. V Veliki Britaniji se olajšava za raziskave in razvoj deli na 2 vrsti olajšav, in sicer shemo za mala in srednje velika podjetja ter shemo za velika podjetja. Shema za mala in srednje velika podjetja ima višjo stopnjo olajšave. Od 1. aprila 2012 je davčna olajšava dovoljena za sredstva, ki so namenjena za raziskave in razvoj, 225 %. To pomeni, da se davčna osnova za vsakih £ 100 dovoljenih stroškov za raziskave in razvoj, od katerih se plača davek, zmanjša še za dodatnih £ 125 (HMRC, 2014g). Shemo za velika podjetja lahko uveljavljajo samo velika podjetja. Stopnja te olajšave je od 1. aprila 2008 130 %, kar pomeni, da za vsakih £ 100 dovoljenih stroškov, lahko podjetje zmanjša davčno osnovo še za dodatnih £ 30 (HMRC, 2014g). Stroški, ki so dovoljeni za olajšavo v raziskave in razvoj, so (HMRC, 2014g): • • • • •. stroški zaposlovanja – za delavce, ki so neposredno vključeni v izvajanje raziskav in razvoja –, stroški kadrovske službe, ki skrbijo za zaposlovanje delavcev pri izvajanju raziskav in razvoja, stroški materiala in potrebnih storitev, stroški preizkušanja, stroški programske opreme.. V Veliki Britaniji poznajo tudi kapitalske izdatke za raziskave in razvoj, ki niso enaki olajšavi za raziskave in razvoj. Stopnja olajšave je 100 % za odhodke, ki izpolnjujejo zahtevane pogoje. Ta podjetja si morajo v glavnem prizadevati, da se doseže napredek v znanosti in tehnologiji. Ne smejo pa je zamešati z olajšavo za raziskave in razvoj, ki jo lahko uveljavljajo po že znanem poslovnem izidu (HRMC, 2014b). V Monaku je bila uvedena posebna davčna olajšava za spodbujanje podjetij za znanstvena in tehnična raziskovanja. Pravico do olajšave imajo vsa podjetja, katerih stroški nastanejo pri raziskovanju in eksperimentiranju za razvoj, razen podjetja, ki so oproščena plačila davka od dohodkov pravnih oseb. Stopnja olajšave za raziskave znaša 30 % za raziskovalne stroške do 100 milijonov EUR ter 5 % za vse nadaljnje stroške (Gouvernement de Monaco, 2014d). Poleg olajšav imajo vrsto oblik pomoči, kot so pomoč za ustvarjanje, financiranje inovacij, zaposlovanje, pomoč podjetjem v težavah, okoljske pomoči (solarni sistemi, zelena in 11.

električna vozila), pomoč za hotele, pomoč za poslovne prostore (najemnine) ter pomoč pri promociji podjetja v tujini (Gouvernement de Monaco, 2014b). V Nemčiji ter Makedoniji take oblike olajšave za enkrat še ne poznajo.. 5.2 OLAJŠAVA ZA INVESTIRANJE V Republiki Sloveniji se znižanje davčne osnove po 55. členu (olajšava za vlaganje v raziskave in razvoj) izključuje z znižanjem davčne osnove po 55.a členu (olajšavi za investiranje). Pri olajšavi za investiranje lahko zavezanec uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 40 % investiranega zneska v opremo in neopredmetena sredstva, vendar največ v višini davčne osnove. Med olajšavo za investiranje se ne štejejo (ZDDPO-2, 55.a člen): • •. •. pohištvo in pisarniška oprema, razen računalniške opreme, motorna vozila, razen osebnih avtomobilov na hibridni ali električni pogon, avtobusov na hibridni ali električni pogon ter tovornih vozil z motorjem, ki ustreza najmanj emisijskim zahtevam EURO VI, ime in stvarne pravice na nepremičninah ter druge podobne pravice.. Prav tako lahko tudi pri tej olajšavi zavezanec za neizkoriščen del olajšave zmanjšuje davčno osnovo v naslednjih petih davčnih obdobjih po obdobju vlaganja in seveda ne več kakor v višini davčne osnove. Zavezanec tudi ne more izkoristiti davčne olajšave za investiranje v dela, ki so financirane s strani proračuna samoupravnih lokalnih skupnosti, proračuna Republike Slovenije oziroma proračuna EU, če imajo ta sredstva naravo nepovratnih sredstev. V Sloveniji je bil leta 2009 sprejet tudi Zakon o razvojni podpori Pomurski regiji v obdobju od 2010 do 2015 (Ur. list RS, št. 87/09), ki uveljavlja regijsko olajšavo za Pomursko regijo. Zakon je bil sprejet z namenom spodbujanja razvoja Pomurske regije ter se je začel uporabljati s 1. 1. 2010 in med drugim predvideva olajšavo za investiranje. Do davčne olajšave za investiranje so upravičeni po Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb zavezanci, ki imajo sedež in dejansko opravljajo ekonomsko aktivnost na tem sedežu v Pomurski regiji, po Zakonu o dohodnini zavezanec, ki dosega dohodek iz dejavnosti in ima sedež in dejansko opravlja ekonomsko aktivnost v Pomurski regiji, ter zavezanci, ki imajo stalno ali začasno prebivališče v Pomurski regiji ter tam dejansko opravljajo ekonomsko dejavnost. Vendar je ta olajšava omejena na investicije v Pomurski regiji (ZRPPR1015). Zavezanec lahko uveljavlja olajšavo za zmanjšanje davčne osnove v višini 70 % investiranega zneska za nove začetne investicije v opremo in neopredmetena sredstva, vendar največ v višini davčne osnove ter do maksimalno dovoljene višine po Zakonu o razvojni podpori Pomurske regije v obdobju 2010–2015.. 12.

Spodbude za zaposlovanje in davčne olajšave za investiranje ne morejo uveljavljati zavezanci, ki (ZDoh-2, 48. člen): • • • •. ugotavljajo davčno osnovo od dohodka iz dejavnosti z upoštevanjem normiranih odhodkov, začnejo z opravljanjem dejavnosti in zahtevajo ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov, opravljajo osnovno kmetijsko in osnovno gozdarsko dejavnost in ugotavljajo davčno osnovo od dohodka iz dejavnosti z upoštevanjem normiranih odhodkov, začnejo z opravljanjem osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti in zahtevajo ugotavljanje davčne osnove z upoštevanjem normiranih odhodkov.. V Nemčiji podjetja z neto vrednostjo manjšo od 400.000 € lahko oblikujejo investicijsko neobdavčeno rezervo v višini 300.000 € za bodoče investicije. Davčno priznana naložbena rezerva ne sme presegati 50 % vrednosti sredstev, ki bodo kupljena v naslednjih dveh letih. Naložbena rezerva ob ustanovitvi ni dovoljena v nekaterih dejavnostih, na primer v avtomobilski, jeklarski oziroma železarski industriji, kmetijstvu, ribolovu, prometu, premogovništvu (Brajovič, 2009, str. 49). V Veliki Britaniji lahko vso opremo, orodje, stroje, skratka vse, kar podjetje potrebuje za svoje poslovanje, vključijo v olajšavo za opremo in investicije. Sem spadajo na primer avtomobili, orodje, pohištvo, računalniška oprema, strojna oprema, … Poznajo 4 oblike obračunavanja olajšave, in sicer letno obračunavanje olajšave, olajšava za prvo leto podjetja, olajšava na podlagi odpisovanja vrednosti ter nadomestilo za vlaganje v opremo in investicije. Letno obračunavanje olajšave velja za vso novo opremo in investicije, razen za avtomobile. Letni znesek olajšave, ki jo je mogoče izkoristiti od 1. aprila 2012 znaša do £ 25.000 (̴ 30.400 €) za stroške, ki nastanejo po 1. aprilu 2008. Od 1. januarja 2013 so za dobo 2 let uveljavili nov znesek olajšav, in sicer do £ 250.000 (̴ 303.800 €) za stroške, ki nastanejo po 1. januarju 2013, vendar je bil ta znesek s 1. aprilom 2014 povečan na £ 500.000 (̴ 607.600 €) (HRMC, 2014a). Olajšava za prvo leto podjetja je trenutno 100 % za določena sredstva. Ta sredstva so novi avtomobili s stopnjo CO2 manjšo kakor 110 g/km, druga energetsko učinkovita oprema, oprema za polnjenje vozil na zemeljski plin, bioplin ali vodikova goriva, vozila na električni pogon, oprema z učinkovito porabo vode (HRMC, 2014a). Olajšava na podlagi odpisovanja vrednosti je olajšava, ki zmanjša dohodek, ki je ne moremo izkoristiti z letnim obračunavanjem ali olajšavo za prvo leto poslovanja. Obstajata 2 stopnji obračunavanja, in sicer posebna (nižja) stopnja, ki je 8 %, za sredstva z dolgo življenjsko dobo, toplotno izolacijo ter nekatere avtomobile, ter glavna (višja) stopnja, ki je 18 %, ter velja za vsa druga sredstvaod 1. aprila 2012.Nadomestilo za vlaganje v opremo in investicije je še zadnja oblika obračunavanja te olajšave v Veliki Britaniji in jo je mogoče uveljaviti na podlagi olajšave za odpisovanje vrednosti. To nadomestilo omogoča odpis dohodka do vrednosti £ 1.000 (̴ 1.220 €) (HRMC, 2014a).. 13.

V Makedoniji prav tako poznajo olajšavo za naložbe v gospodarsko nerazvita območja, kjer se davčna osnova zmanjša za znesek naložb v gospodarsko manj razvite regije. Olajšava ne sme presegati 50 % davčne osnove. Pogoj je tudi, da davčni zavezanec konec vsakega obračunskega obdobja olajšavo dokaže z dokumenti, sicer se mu ta olajšava ne prizna (Zakon na danok od dobivka, 32. člen). Kraljevina Monako olajšave za investiranje ne pozna. V primerljivi obliki pozna pomoči za inovacije, ki so v obliki vračljivih posojil ali subvencij (Gouvernement de Monaco, 2014b).. 5.3 OLAJŠAVA ZA ZAPOSLOVANJE V Sloveniji zavezanec, ki na novo zaposli osebo mlajšo od 26 let ali starejšo od 55 let, ki je bila pred zaposlitvijo vsaj 6 mesecev prijavljena v evidenci brezposelnih ljudi pri Zavodu Republike Slovenije za zaposlovanje ter v obdobju 24 mesecev ni bila zaposlena pri tem zavezancu ali njegovi povezani osebi, lahko uveljavlja znižanje davčne osnove v višini 45 % plače te osebe, vendar do višine davčne osnove. Olajšava pa se lahko uveljavlja za prvih 24 mesecev zaposlitve te osebe v davčnem letu zaposlitve in naslednjih davčnih letih do poteka 24 mesecev (ZDDPO-2, 55.b člen). Zavezanec lahko uveljavlja olajšavo samo, če zaposli zgoraj omenjeno osebo za nedoločen čas na podlagi pogodbe o zaposlitvi v skladu s predpisi o delovnih razmerjih. Prav tako mora zavezanec povečati skupno število zaposlenih delavcev v davčnem obdobju, v katerem zaposli delavca. To pomeni, da mora biti povprečje delavcev na zadnji dan davčnega obdobja višje, kakor skozi obdobje. Pri ugotavljanju povečanja števila zaposlenih pa se zaposleni za polovični delavni čas štejejo sorazmerno, zaposleni za določen čas pa se ne upoštevajo. Ta olajšava se izključuje z olajšavo za zaposlovanje invalidov, z olajšavami za zaposlovanje po Zakonu o razvojni podpori Pomurski regiji v obdobju 2010–2015 (Uradni list RS, št. 87/09) in po Zakonu o ekonomskih conah (Uradni list RS, št. 37/07 – uradno prečiščeno besedilo in 19/10). V Sloveniji se v sklopu razvojne podpore Pomurski regiji uveljavlja tudi olajšava za zaposlovanje. Tako lahko zavezanci pri olajšavi za zaposlovanje v Pomurski regiji uveljavljajo 70 % zmanjšanje davčne osnove stroškov prikrajšanega delavca. Prikrajšani delavec je po Uredbi Komisije (ES), št. 800/2008, 2. člen, vsaka oseba, ki v preteklem polletju ni imela redno plačane zaposlitve ali nima dokončane višje srednje stopnje izobrazbe ali poklicnega usposabljanja ali je starejša od 50 let ali živi sama in ima enega ali več vzdrževanih članov ali dela v sektorju ali ima poklic v državi članici, kjer je neravnovesje med spoloma vsaj 25 % višje od povprečnega neravnovesja med spoloma v vseh gospodarskih sektorjih v zadevni državi članici, ali je član etične skupine. Ta oseba pa mora biti zaposlena za dobo najmanj dvanajstih mesecev. Za stroške zaposlitve prikrajšanega delavca se štejejo bruto plača, obvezni prispevki delodajalca za socialno varnost ter stroški skrbi za otroke in starše. Do olajšave so upravičeni po Zakonu o davku od dohodkov pravnih oseb zavezanci, ki imajo sedež in dejansko opravljajo ekonomsko aktivnost na tem sedežu 14.

v Pomurski regiji, po Zakonu o dohodnini zavezanec, ki dosega dohodek iz dejavnosti in ima sedež in dejansko opravlja ekonomsko aktivnost v Pomurski regiji, ter zavezanci, ki imajo stalno ali začasno prebivališče v Pomurski regiji ter tam dejansko opravljajo ekonomsko dejavnost. Olajšava je v obliki zmanjšanja davčne osnove in največ v višini davčne osnove ter do dovoljene višine po pravilih državne pomoči. V Veliki Britaniji ter Makedoniji take oblike olajšave ne poznajo. V Kneževini Monako poznajo pomoči za zaposlovanje v obliki subvencije za podjetja (Gouvernement de Monaco, 2014b). V Nemčiji poznajo olajšavo za zaposlovanje v obliki usposabljanja za delovno mesto. Upravičenci so davčni zavezanci, ki na delovno mesto uvajajo ter usposabljajo novega zaposlenega (Corporate Publishing, 2014). Malo znana je tudi olajšava za zaposlovanje Bolgarov in Romunov, ki pridejo na delovno mesto v Nemčijo. Olajšava je v uveljavi od 1. 1. 2012 ter velja za delavce z ustrezno univerzitetno izobrazbo, za začetek poslovanja, usposabljanja ali za sezonska delovna mesta (Xing, 2012). Prav tako si delodajalci prizadevajo za uveljavitev olajšave za zaposlovanje upokojencev.. 5.4 OLAJŠAVA ZA ZAPOSLOVANJE INVALIDOV V Sloveniji je v skladu z Zakonom o zaposlitveni rehabilitaciji in zaposlovanju invalidov (ZZRZI – Uradni list RS, št. 16/07, 87/11 in 96/12 – ZPIZ-2), invalid(ka) oseba, ki pridobi status invalida, pri katerih so z odločbo pristojnega organa ugotovljene trajne posledice telesne ali duševne okvare ali bolezni. Taka oseba ima tako bistveno manjše možnosti za zaposlitev ali za napredovanje. Status invalida lahko pridobi oseba, ki (ZZRZI, 10. člen): •. • •. •. ni pridobila statusa invalida po drugih predpisih oz. nima z odločbo pristojnega organa ugotovljenih trajnih posledic telesne ali duševne okvare ali bolezni ter ima zato bistveno manjše možnosti za zaposlitev ter njeno ohranitev, je prijavljena kot brezposelna oseba na Zavodu Republike Slovenije za zaposlovanje, je dopolnila starost 15 let oziroma ni stara več, kot je po predpisih o pokojninskem in invalidskem zavarovanju pogoj za pridobitev pokojnine za najnižjo pokojninsko dobo, izpolnjuje merila, določena z ZZRZI.. Za pridobitev statusa invalida po ZZRZI morajo biti pri osebi ugotovljene (ZZRZI, 11. člen): • • •. trajne posledice telesne ali duševne okvare ali bolezni, težave pri dejavnostih, ki vplivajo na njeno zaposljivost, ovire pri vključevanju v delovno okolje na način, kot ga opredeljuje mednarodna klasifikacija funkcioniranja, invalidnosti in zdravja.. Določene so tudi stopnje invalidnosti, ki so petstopenjske. Oseba dobi status invalida z določbo, ki jo izda Zavod Republike Slovenije za zaposlovanje.. 15.

Davčna osnova za zaposlovanje invalidov je dana v obliki zmanjšanja davčne osnove in je določena v odstotnih točkah od plače invalidov s statusom. To pomeni, da je plača invalida odhodek za davčne namene in torej zmanjšuje davčno osnovo v obračunanem znesku v skladu s 35. členom ZDDPO-2, to je s členom, ki določa davčno priznavanje plač in drugih izplačil v zvezi z zaposlitvijo kot odhodkov pri ugotavljanju davčne osnove, hkrati pa zaradi davčne olajšave še dodatno zmanjšuje davčno osnovo zavezanca, ki zaposli invalidno osebo (Jerman, Odar, 2008, str. 211). Namen te davčne olajšave je zaposlovanje oseb, ki so zaradi svoje invalidnosti težje zaposljive oziroma predstavljajo za zavezanca dodatne stroške, kot je na primer posebna opremljenost delovnega mesta, prilagojena oprema za delo. Zavezanec, ki zaposluje invalida, po zakonu, ki ureja zaposlitveno rehabilitacijo in zaposlovanje invalidov, lahko uveljavlja olajšavo v višini 50 % plače te osebe, vendar največ v višini davčne osnove, ter kdor zaposluje invalidno osebo s 100 % telesno okvaro in gluho osebo, v višini 70 % plače te osebe, vendar največ v višini davčne osnove (ZDDPO-2, 56. člen). Zavezanec lahko uveljavlja tudi olajšavo v višini 70 % plače invalidne osebe. Pogoj za olajšavo je, da zavezanec zaposluje invalide nad predpisano kvoto in ljudi, katerih invalidnost ni posledica poškodbe pri delu ali poklicne bolezni pri istem delodajalcu, po zakonu, ki ureja zaposlitveno rehabilitacijo in zaposlovanje invalidov (ZDDPO-2, 56. člen). To pomeni, da je predvidena višja olajšava za zavezanca, ki zaposluje invalide, nad predpisano kvoto po zakonu, ki ureja zaposlitveno rehabilitacijo in zaposlovanje invalidov, le da njihova invalidnost ni posledica poškodbe pri delu ali poklicne bolezni pri istem delodajalcu. Kvoto določi Vlada Republike Slovenije na predlog Ekonomsko-socialnega sveta z uredbo in je glede na delodajalca lahko različna, vendar ne more biti nižja od 2 odstotkov in ne višja od 6 odstotkov. Ta zakon veže davčno olajšavo za zaposlovanje invalidov v tem delu na osnovni zakon, ki ureja zaposlitveno rehabilitacijo in zaposlovanje invalidov. Invalidi se tako vštevajo v kvoto po datumu sklenitve pogodbe o zaposlitvi. Z Uredbo o določitvi kvote za zaposlovanje invalidov (Uradni list RS, št. 32/07 in 21/08) so kvote različno določene po dejavnostih, in sicer v skladu z Uredbo o standardni klasifikaciji dejavnosti (Uradni list RS, št. 69/07 in 17/08). Poznamo 3 različne stopnje kvot. To so: 2-odstotna kvota, kamor štejemo trgovino; vzdrževanje in popravila motornih vozil, gostinstvo, informacijske in komunikacijske dejavnosti, finančne in zavarovalniške dejavnosti, strokovne, znanstvene in tehnične dejavnosti, dejavnost javne uprave in obrambe; dejavnost obvezne socialne varnosti, kulturne, razvedrilne in rekreacijske dejavnosti ter druge dejavnosti; 3-odstotna kvota, med katero štejemo gradbeništvo, promet in skladiščenje, poslovanje z nepremičninami ter izobraževanje; in 6-odstotna kvota, med katero štejemo kmetijstvo in lov, gozdarstvo, ribištvo, rudarstvo, predelovalne dejavnosti, oskrba z električno energijo, plinom in paro, oskrba z vodo; ravnanje z odplakami in odpadki; saniranje okolja, druge raznovrstne. 16.